Powiązania między spółkami nie decydują o tym, gdzie jest VAT

Usługobiorca unijny nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w innym państwie UE tylko dlatego, że zamówił wykonanie usługi kompleksowej u podmiotu powiązanego – uważa Juliane Kokott, rzecznik generalny TSUE.

Jej opinia nie jest wiążąca dla unijnego trybunału, ale przy wydawaniu orzeczeń TSUE bierze pod uwagę wskazówki swoich rzeczników.

Wyrok, który dopiero zapadnie, będzie wiążący nie tylko dla Rumunii i Niemiec (ich ta sprawa dotyczy bezpośrednio), lecz także dla pozostałych państw unijnych ze względu na harmonizację przepisów o VAT w całej Unii Europejskiej.

Będzie to już piąty wyrok TSUE w sprawie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (patrz: ramka), a trzeci od czasu orzeczenia w polskiej sprawie z 7 maja 2020 r. (C 547/18), w którym źródłem problemu jest powiązanie między spółkami należącymi do tej samej grupy kapitałowej.

To zdumiewające – nie kryła zdziwienia rzecznik TSUE.

Podmioty powiązane

Tym razem chodziło o niemiecką spółkę, która zamówiła u rumuńskiego podmiotu powiązanego (z tego samego międzynarodowego koncernu motoryzacyjnego) kompleksową usługę w zakresie przetwarzania i montażu elementów tapicerskich. Składały się na to także świadczenia pomocnicze i administracyjne.

Niemiecka spółka wysyłała rumuńskiej niezbędne surowce. Ta druga wykonała usługę, wykorzystując do tego celu swoje dwa lokalne oddziały: w Pitești i w Ploiești.

Niemiecka spółka jest wprawdzie zarejestrowana w Rumunii dla celów VAT, ale ponieważ ma siedzibę w Niemczech, to uważała, że tam właśnie, zgodnie z ogólną regułą ustalania miejsca świadczenia usług, powinien zostać zapłacony VAT od zamówionej usługi. Tak samo uważał rumuński podmiot i dlatego nie naliczył ani nie zapłacił podatku u siebie.

Innego zdania był rumuński fiskus. Zażądał VAT, bo stwierdził, że wykonawcę (podmiot powiązany) należy uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla spółki niemieckiej. Uznał bowiem, że dysponowała ona zasobami technicznymi i ludzkimi w Rumunii – właśnie za pomocą oddziałów rumuńskiego podmiotu w Pitești i w Ploiești.

Spór trafił do rumuńskiego sądu, a ten zawiesił postępowanie i spytał TSUE, czy niezależną spółkę można uznać za stałą placówkę innego podmiotu tylko dlatego, że oba należą do tej samej grupy kapitałowej. Zadał również kilka pytań dodatkowych, aby ustalić, czy miejsce opodatkowania usługi jest w Rumunii, czy w Niemczech.

Udział w grupie to zbyt mało

Zdaniem rzecznik unijnego trybunału prawidłowa jest druga odpowiedź. Dwie spółki należące do grupy – jak w tym przypadku – nie są jednym podatnikiem, ale dwoma – zwróciła uwagę Juliane Kokott.

Przypomniała, że z samej dyrektywy VAT wynika, iż spółka zależna, stanowiąca jednak pod względem prawnym odrębny podmiot, nie może być jednocześnie uznana za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej innej spółki należącej do grupy. Artykuł 44 dyrektywy VAT odnosi się do jednego podatnika, który posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej w jednym miejscu, a stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w innym miejscu – wskazała rzecznik.

Przyznała, że w wyroku z 7 maja 2020 r. (C-547/18) – na który powołał się rumuński fiskus – TSUE nie wykluczył, iż „spółka zależna, którą posiada do celów prowadzenia takiej działalności spółka dominująca […], może stanowić stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej tej spółki dominującej w państwie członkowskim Unii w rozumieniu art. 44”.

– Stwierdzenie to jest jednak co najmniej mylące i szkodliwe dla niezbędnej pewności prawnej przy określaniu miejsca wykonania świadczenia – uznała rzecznik. Ponadto – dodała – i tak nie można go zastosować w odniesieniu do zwykłych spółek należących do grupy.

Na poparcie swojego stanowiska przywołała dwa nowsze wyroki TSUE: z 7 kwietnia 2023 r. (C-333/20) i 29 czerwca 2023 r. (C-232/22). Wynika z nich, że nie można uznawać danego podmiotu za „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” wyłącznie z uwagi na jego status prawny (np. to, że jest on spółką zależną). Niezależna zagraniczna spółka, należąca do tej samej grupy kapitałowej, nie może być zatem co do zasady uznana za stałą placówkę innego podmiotu.

Personel i zaplecze techniczne

Rzecznik przypomniała, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem TSUE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej powinno się charakteryzować wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.

Przy czym – jak zaznaczyła – to, czy stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi zawsze dysponować zapleczem technicznym i personalnym, ma raczej drugorzędne znaczenie. Kluczowe jest, czy zastępuje ono spółkę główną w konkretnym przypadku i przejmuje jej funkcję (w innym państwie UE) w porównywalny sposób.

Warunkiem wstępnym jest więc to, aby stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej świadczyło usługi porównywalne z usługami spółki głównej, tj. zastępowało ją – podkreśliła rzecznik.

Dopiero gdy warunek ten jest spełniony, patrzymy również na to, czy celem umowy jest zapewnienie niezbędnego personelu lub zaplecza technicznego – tak aby usługobiorca mógł wykonywać na miejscu transakcje podobne do tych, które zwykle wykonywał wcześniej w swojej siedzibie, tj. wykorzystując zasoby we własnym imieniu i na własne ryzyko – wyjaśniła Juliane Kokott.

Doszła do wniosku, że w tej sprawie tak nie było. Z umowy nie wynika, aby niemiecka spółka, która decyduje o produkcji i sprzedaży towarów lokalnie, była zastępowana przez podmiot rumuński. Ten ostatni świadczy usługi we własnym imieniu i na własne ryzyko, a obie spółki działają niezależnie w swoich obszarach – zwróciła uwagę rzecznik. ©℗

orzecznictwo