Nieuczciwy pracownik odpowiada za fałszywe faktury

Podwładny, który wykorzystał dane swojego pracodawcy bez jego wiedzy i zgody, aby wystawić tzw. pustą fakturę, musi zapłacić wykazany na niej VAT – orzekł wczoraj Trybunał Sprawiedliwości UE.

Jako wyjątek wskazał sytuację, w której pracodawca nie dochował należytej staranności przy nadzorowaniu działań pracownika.

Wyrok zapadł w polskiej sprawie, wskutek pytania zadanego przez Naczelny Sąd Administracyjny (postanowienie z 26 maja 2022 r., sygn. akt I FSK 1212/18). O szczegółach tej sprawy pisaliśmy kilkukrotnie na łamach DGP, m.in. w artykule „1679 fałszywych faktur. Kto za nie odpowie” (DGP nr 103/2022).

Skąd problem

Chodziło o art. 203 unijnej dyrektywy VAT, zgodnie z którym „każda osoba, która wykazuje VAT na fakturze, jest zobowiązana do zapłaty VAT”. Jego odpowiednikiem jest art. 108 polskiej ustawy o VAT. Wynika z niego, że „w przypadku, gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty”.

Oba przepisy mają ten sam cel – wystawca tzw. pustej faktury musi zapłacić wykazany na niej podatek, nawet jeżeli nie doszło do sprzedaży ani świadczenia usług.

Problem pojawia się w sytuacji, gdy na fikcyjnej fakturze widnieją dane podatnika, lecz bez jego wiedzy i zgody, bo fakturę wystawił pracownik, który wszedł w kontakty z przestępcami. Pojawia się wtedy pytanie, kto powinien zapłacić VAT. Czy nieświadomy pracodawca, czy nieuczciwy podwładny, który uczestniczy w procederze wyłudzania podatku przez inny podmiot?

Wykładnia była niekorzystna

Polskie sądy administracyjne przez lata zgadzały się z fiskusem, że nawet jeśli oszustem okazał się pracownik, to i tak VAT z „pustej faktury” powinien zapłacić podmiot zatrudniający, niezależnie od tego, czy wiedział o oszustwie. To on bowiem ponosi odpowiedzialność za to, co dzieje się w jego firmie, i za ustanowiony system nadzoru.

Tak wynikało z wyroków NSA m.in. z 10 kwietnia 2013 r. (I FSK 362/12), z 24 października 2014 r. (I FSK 1717/13) i z 31 stycznia 2018 r. (I FSK 444/16). Wątpliwości pojawiły się dopiero wraz ze sprawą, która stała się przyczyną najnowszego rozstrzygnięcia TSUE.

Nieuczciwa pracownica

Chodziło o spółkę, która według ustaleń naczelnika urzędu skarbowego wystawiła 1679 fałszywych faktur w okresie od stycznia 2010 r. do kwietnia 2014 r. Faktury nie zostały zewidencjonowane w rejestrze sprzedaży, a wykazany na nich podatek nigdy nie trafił do budżetu państwa.

W wyniku wewnętrznego dochodzenia spółka wykryła, że faktury wystawiała nieuczciwa pracownica, która była w zmowie z pracownikami stacji paliw. Oszustwo polegało na tym, że pracownicy stacji paliw zbierali paragony fiskalne pozostawione przez klientów, które następnie były wymieniane na faktury dające prawo do odliczeń podatkowych.

Przestępczy proceder został ukrócony dopiero nowelizacją z 4 lipca 2019 r. (Dz.U. z 2019 r. poz. 1520). Wprowadziła ona w 2020 r. obowiązek wykazywania NIP przedsiębiorcy na paragonie.

Wobec nieuczciwej pracownicy zostało wszczęte postępowanie karnoskarbowe. Niezależnie od tego fiskus domagał się od spółki zapłaty podatku wykazanego na fakturach, na podstawie art. 108 ustawy o VAT.

Z fiskusem zgodził się WSA w Lublinie. Wątpliwości nabrał natomiast sąd kasacyjny i dlatego skierował pytanie do TSUE. Spytał również, czy odpowiedź na pytanie, kto powinien zapłacić VAT z „pustej faktury” (pracownik czy pracodawca), może zależeć od „braku należytej staranności w nadzorze nad pracownikiem”.

Opinia rzecznik generalnej

Najpierw w sprawie wypowiedziała się Juliane Kokott, rzeczniczka generalna TSUE. Stwierdziła, że jeśli fałszywe faktury wystawiał podwładny, bez wiedzy i zgody pracodawcy, to musi on zapłacić VAT z fałszywych faktur. Wyjątkiem są sytuacje, gdy spółka nie dochowała odpowiedniego nadzoru nad załogą.

Rzecznik podkreśliła, że dobra wiara pracodawcy jest wykluczona, jeśli wiedział on o działaniach swojego pracownika i nie interweniował, mimo że miał taką możliwość. Natomiast spółce nie można zarzucić winy związanej z wyborem podwładnego i nadzorem nad nim, jeśli przestępcza działalność pracownika nie miała bezpośredniego związku z jego stanowiskiem pracy, nie istnieją konkretne przesłanki do pełnienia szczególnego nadzoru i w wewnętrznym systemie księgowym nie wykazano wcześniejszych nieprawidłowości.

Pracodawca nie ma większych szans, aby zapobiec „przestępczości zorganizowanej” i to nie on jest odpowiedzialny za zwalczanie przestępstw. Powinno to robić państwo – dodała Juliane Kokott.

Winny będzie oszust

Podobnie orzekł wczoraj unijny trybunał. Zwrócił uwagę na to, że w art. 203 dyrektywy jest mowa o „każdej osobie”, która wykazuje VAT na fakturze. Adresatem tego przepisu nie jest więc tylko podatnik, ale może być nim również osoba fizyczna niebędąca podatnikiem.

Zdaniem TSUE sprzeczne z brzmieniem art. 203 byłoby to, gdyby podatek z fałszywej faktury musiał zapłacić przedsiębiorca, którego dane zostały użyte do wystawiania fałszywej faktury bez jego wiedzy i zgody, gdy fiskus zna tożsamość osoby, która dopuściła się oszustwa.

TSUE podkreślił jednak, że aby uniknąć odpowiedzialności na podstawie art. 203 dyrektywy, pracodawca musi działać w dobrej wierze. To oznacza, że powinien dochować „należytej staranności, rozsądnie wymaganej w celu kontrolowania działań pracownika”. O tym, czy w danej sprawie faktycznie spełnił ten warunek, decydują już sądy krajowe – dodał trybunał.

Pozostał niedosyt

Sprawa wróci teraz do NSA, który ostatecznie orzeknie w tej sprawie.

– Stanowisko trybunału pozwoli zakończyć dotychczasową negatywną praktykę organów podatkowych i sądów administracyjnych, które przypisywały pracodawcom bezwarunkową odpowiedzialność za oszustwo podatkowe popełnione przez nieuczciwego pracownika. Nie można więc oczekiwać od pracodawcy tego, co nierealne, bądź tego, co pozostaje poza granicami możliwości pracodawcy – komentuje Iwona Skrok, doradca podatkowy.

Przewiduje jednak, że spory nadal będą trafiać do sądów, bo – jak mówi ekspertka – w praktyce zakres odpowiedzialności pracodawcy będzie zależeć od realiów stanu faktycznego.

Bartosz Przeciechowski, adwokat, który również reprezentował spółkę przed TSUE, zwraca z kolei uwagę na inny aspekt tego orzeczenia. Nieuczciwy pracownik, który zostanie uznany za faktycznego wystawcę fikcyjnej faktury, będzie musiał zapłacić wykazany na niej podatek, ale powinien też mieć szansę skorygowania faktury.

– Państwo powinno stworzyć odpowiednie mechanizmy, by rzeczywisty wystawca faktury (pracownik) mógł ją skorygować. Powinien mieć taką możliwość, o ile ryzyko utraty wpływów podatkowych zostanie w pełni wyeliminowane. Oczywiście w takiej sytuacji nadal groziłaby mu odpowiedzialność karna – podsumowuje Bartosz Przeciechowski.

Była już pierwsza jaskółka

W ubiegłym roku, w innej, ale podobnej sprawie, zapadł pierwszy korzystny wyrok polskiego sądu. W wyroku z 24 listopada 2023 r. (III SA/Wa 1058/23) WSA w Warszawie wziął pod uwagę to, że faktycznym wystawcą fikcyjnych faktur był nieuczciwy podwładny, który świadomie wykorzystywał dane pracodawcy w celu uczestniczenia w zorganizowanym przestępstwie i czerpania w ten sposób dodatkowego wynagrodzenia.

Nie można w związku z tym obarczać tej spółki odpowiedzialnością za przestępczą działalność podwładnego – orzekł WSA. Wyrok jest nieprawomocny.

Co dalej

– Warto pamiętać, że orzeczenie TSUE ma znaczenie nie tylko dla spraw w toku. Na jego podstawie można wznowić już zakończone sprawy, w tym sądowe, w których wątek pracowniczy miał kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia – wskazuje Adam Wiśniewski, menedżer w Crido. Podkreśla, że konieczne jest jednak złożenie odpowiedniego wniosku w określonym prawnie terminie (patrz: ramka).©℗

orzecznictwo