Jak wykazać dane w rocznym sprawozdaniu Rb-ST gminy [Poradnia rachunkowa]

Co prezentuje się w saldzie końcowym w sprawozdaniu Rb-27S? Czy w sprawozdaniu Rb-NDS wykazuje się rozchody z tytułu spłaty pożyczek na realizację programów/projektów z udziałem środków unijnych?

W pierwszej kolejności warto wspomnieć, że wpływy podatkowe, w tym z podatku od nieruchomości, stanowią zasadnicze źródło dochodów gminy. Podatek ten ma podstawy normatywne w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: u.p.o.l.). Obowiązki osób prawnych i innych jednostek w zakresie ww. podatku skonkretyzowane zostały w art. 6 u.p.o.l., w tym w ust. 9 postanowiono, że osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz spółki niemające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa, a także jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe są obowiązane:

1) składać, w terminie do 31 stycznia, organowi podatkowemu właściwemu ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania, deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu ‒ w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku;

2) odpowiednio skorygować deklaracje w razie zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3, w terminie 14 dni od dnia zaistnienia tego zdarzenia;

3) wpłacać obliczony w deklaracji podatek od nieruchomości ‒ bez wezwania ‒ na rachunek właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15. każdego miesiąca, a za styczeń do 31 stycznia.

Gmina występuje więc w charakterze wierzyciela w stosunku do podatników. Jednocześnie należy przypomnieć, że ustawodawca umożliwił gminie stosowanie ulg w spłacie należności podatkowych, co potwierdza art. 67a ordynacji podatkowej, gdzie postanowiono, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może:

1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty;

2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek;

3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Co istotne, w stanie faktycznym objętym pytaniem organ podatkowy zastosował ww. ulgę w postaci rozłożenia na raty zapłaty podatkowej w podatku od nieruchomości, gdzie dłużnikiem jest osoba prawna (np. spółka). Wydanie takiej decyzji ma także konsekwencje na płaszczyźnie sprawozdawczości budżetowej, co wynika z rozporządzenia ministra finansów w sprawie sprawozdawczości budżetowej. Na uwagę zasługują przepisy zawarte w załączniku nr 37 (Instrukcja sporządzania sprawozdań budżetowych w zakresie budżetów jednostek samorządu terytorialnego). Tam w par. 3 ust. 1 pkt 6 postanowiono, że sprawozdanie jednostkowe z wykonania planu dochodów budżetowych z tytułu podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych, pobieranych przez jednostki samorządu terytorialnego, sporządza się na podstawie danych z ewidencji księgowej. Robi się to w sposób następujący ‒ w odpowiednich kolumnach „Saldo końcowe” wykazuje się należności pozostałe do zapłaty, w tym zaległości netto (należności pozostałe do zapłaty, których termin zapłaty minął i mogą być egzekwowane) oraz nadpłaty (kwoty nadpłacone) ustalone na podstawie danych analitycznych kont podatkowych. Przy czym w kolumnie „Zaległości netto” nie należy wykazywać zaległości płatnych w ratach (jeżeli termin spłaty raty nie minął), odroczonych (w przypadku gdy odroczony termin płatności nie minął), kwot objętych wstrzymaniem wykonania decyzji na mocy postanowienia organu podatkowego, sądu administracyjnego lub odrębnych przepisów oraz zaległości objętych postępowaniem ugodowym, układowym lub restrukturyzacyjnym.

Na kanwie ww. przepisów użyteczne będzie stanowisko zawarte w wystąpieniu pokontrolnym Regionalnej Izby Obrachunkowej w Łodzi z 15 grudnia 2023 r. (znak WK-602/61/2023). W podanym dokumencie stwierdzono nieprawidłowość: „W kolumnie ‒ saldo końcowe należności pozostałych do zapłaty, w tym zaległości netto, w sprawozdaniach Rb-27S ‒ z wykonania planu dochodów budżetowych jednostki samorządu terytorialnego: za okres od początku roku do dnia 31 grudnia 2022 roku zawyżono wartość zaległości z tytułu podatku od nieruchomości od osób prawnych o kwotę 201 607,80 zł, którą na mocy decyzji nr FN.I.3120.2.2022 z dnia 21 grudnia 2022 roku rozłożono na dwie raty z terminem płatności I raty w wysokości 115 728,00 zł do dnia 20 czerwca 2023 roku oraz z terminem płatności II raty w wysokości 85 879,80 zł do dnia 20 listopada 2023 roku”. W ramach zalecenia pokontrolnego nakazano jednostce, aby zapewnić prawidłowe wykazywanie danych dotyczących zaległości netto w sprawozdaniach RB-27S – z wykonania planu dochodów budżetowych. Można więc wskazać, że ustalenia kontrolne RIO są prawnie uzasadnione. W sytuacji, gdy rozłożono płatność zaległości podatkowej na raty, zaległość ta nie powinna być wykazywana w sprawozdaniu Rb-27S w ramach kolumn saldo końcowe (zaległości netto). ©℗

Wstępnie warto przypomnieć zakres zastosowania podanego konta 260, które ma oznaczenie „Zobowiązania finansowe”. Z opisu tego konta wynika, że służy do ewidencji zobowiązań zaliczanych do zobowiązań finansowych, z wyjątkiem kredytów bankowych, a w szczególności z tytułu zaciągniętych pożyczek i wyemitowanych instrumentów finansowych. Na stronie Wn konta 260 ujmuje się wartość spłaconych zobowiązań finansowych, a na stronie Ma ujmuje się wartość zaciągniętych zobowiązań finansowych. Ewidencja szczegółowa prowadzona do konta 260 powinna zapewnić możliwość ustalenia stanu zobowiązań z poszczególnymi kontrahentami według tytułów zobowiązań.

Przechodząc do aspektu sprawozdawczego, należy uwzględnić przepisy rozporządzenia ministra finansów w sprawie sprawozdawczości budżetowej. Rb-NDS to sprawozdanie o nadwyżce/deficycie jednostki samorządu terytorialnego. Znaczenie mają przepisy zawarte w załączniku nr 37 (Instrukcja sporządzania sprawozdań budżetowych w zakresie budżetów jednostek samorządu terytorialnego). Należy wskazać, że par. 12 ww. instrukcji przewiduje podawanie w Rb-NDS wielu danych, w tym: dochodów, wydatków, wyników budżetu. Ponadto dane dotyczące przychodów i rozchodów JST po stronie planu powinny być zgodne z planem budżetu uchwalonym przez organ stanowiący JST na koniec okresu sprawozdawczego, a dane dotyczące rozchodów JST po stronie wykonania winny być zgodne z wykonanymi rozchodami, wynikającymi z urządzeń księgowych za dany okres. Z punktu widzenia poruszonej problematyki (wątpliwości dotyczą części F sprawozdania) kluczowe znaczenie ma jednak par. 15 ww. instrukcji, gdzie postanowiono, że w danych uzupełniających do sprawozdania Rb-NDS w tabeli F „Przychody i rozchody na realizację programów i projektów realizowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych” JST wykazują kwoty przychodów i rozchodów z tytułu kredytów, pożyczek, papierów wartościowych na realizację programów i projektów realizowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych. Z tej ostatniej regulacji wynika zaś, że środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu .

W kontekście podanej nieprawidłowości warto poznać stanowisko zawarte w ww. wystąpieniu pokontrolnym Regionalnej Izby Obrachunkowej w Łodzi z 15 grudnia 2023 r. (znak WK-602/61/2023), gdzie stwierdzono: „W części F sprawozdania Rb-NDS – o nadwyżce/deficycie jednostki samorządu terytorialnego, sporządzonego za okres od początku roku do dnia 31 grudnia 2022 roku, nie wykazano rozchodów z tytułu spłaty kredytów, pożyczek, wykupu papierów wartościowych na realizację programów i projektów realizowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych, na kwotę 98 933,00 zł – wynikających z umowy (…) zawartych z Wojewódzkim Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w Łodzi, które to zobowiązania były zaciągnięte na realizację zadań współfinansowanych ze środków europejskich (obroty strony Wn konta 260)”. W ramach wniosku pokontrolnego nakazano jednostce prawidłowe wykazywanie danych uzupełniających do sprawozdania RB-NDS, w tabeli F, dotyczących przychodów i rozchodów na realizację programów i projektów realizowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych.

Reasumując, w sprawozdaniu Rb-NDS (w części F – uzupełniającej) należy wykazać obligatoryjnie rozchody z tytułu spłaty pożyczek na realizację programów/projektów z udziałem środków unijnych. Dane ewidencji księgowej muszą mieć odzwierciedlenie w danych sprawozdawczych. ©℗

Wstępnie warto przypomnieć zakres zastosowania podanego konta 135, które ma oznaczenie „Rachunek środków na niewygasające wydatki”. Z opisu konta wynika, że służy ono do ewidencji operacji pieniężnych na rachunku bankowym środków na niewygasające wydatki. Zapisy na koncie 135 są dokonywane wyłącznie na podstawie dokumentów bankowych, w związku z czym musi zachodzić zgodność zapisów między jednostką a bankiem. Na stronie Wn konta 135 ujmuje się wpływy środków pieniężnych na rachunek środków na niewygasające wydatki, w korespondencji z kontem 133. Zatem z powyższego wynika, że konto 135 służy do ewidencjonowania środków na wydatki niewygasające.

Powyższe rozróżnienie ma znaczenie również w kontekście sprawozdawczości budżetowej, w tym w przypadku danych do sprawozdania Rb-ST. Jest to sprawozdanie o stanie środków na rachunkach bankowych jednostki samorządu terytorialnego. Należy uwzględnić przepisy rozporządzenia ministra finansów w sprawie sprawozdawczości budżetowej. Znaczenie mają przepisy zawarte w załączniku nr 37 (Instrukcja sporządzania sprawozdań budżetowych w zakresie budżetów jednostek samorządu terytorialnego), gdzie w par. 20 postanowiono, że w sprawozdaniach rocznych wykazuje się stan środków na rachunku budżetu JST na podstawie dowodów bankowych. W części „Informacja o stanie środków na rachunkach bankowych jednostki samorządu terytorialnego” wykazuje się stan środków pieniężnych na rachunku środków na niewygasające wydatki na podstawie dowodów bankowych.

W kontekście podanego stanu faktycznego użyteczne będzie stanowisko zawarte w wystąpieniu pokontrolnym Regionalnej Izby Obrachunkowej w Bydgoszczy z 14 listopada 2023 r. (znak RIO-KF-4104-37/2023). W podanym dokumencie stwierdzono: „nieprawidłowe sporządzenie sprawozdań rocznych Rb-ST gminy o stanie środków na rachunkach bankowych jednostki samorządu terytorialnego poprzez:

a) wykazanie w sprawozdaniu za 2021 r. w wierszu «Stan środków na rachunku budżetu

jednostki samorządu terytorialnego» środków zawyżonych o kwotę 1 361 935,70 zł (…).”

Dodano także, że kwoty stanowiące różnice pomiędzy wykazanym w sprawozdaniu Rb-ST stanem środków na rachunku (rachunkach) budżetu miasta a stanem środków pieniężnych na rachunkach bankowych budżetu według bankowych potwierdzeń sald, odpowiadały kwotom środków na niewygasające wydatki, dla których ewidencję prowadzono na koncie budżetu o symbolu 135 „Rachunek środków na niewygasające wydatki”.

W tym miejscu warto dodać, że w konstrukcji sprawozdania wyodrębniono ww. pozycje, czyli:

• stan środków na rachunku budżetu JST, oraz
• informację o stanie środków na rachunkach bankowych JST (obejmuje stan środków na rachunku wydatków niewygasających).

Natomiast w ramach wniosku pokontrolnego nakazano jednostce, aby prawidłowo sporządzać roczne sprawozdania Rb-ST o stanie środków na rachunkach bankowych JST poprzez wykazywanie stanu środków na rachunku budżetu, zgodnie z par. 9 ust. 1 i 2 rozporządzenia ministra finansów w sprawie sprawozdawczości budżetowej w zw. z wytycznymi określonymi w załączniku nr 30 do rozporządzenia i w par. 20 załącznika nr 37.

Dlatego w sprawozdaniu Rb-ST w ramach pozycji „Stan środków na rachunku budżetu JST” nie należy wykazywać stanu konta 135, dotyczy ono bowiem środków na wydatki niewygasające. ©℗