Czy zakup udziałów może się wiązać z różnymi źródłami przychodów?

Wydatki pośrednio związane z nabyciem udziałów lub akcji innej spółki nie muszą być wyłącznie kosztami ze źródła zyski kapitałowe – orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu

Podobnie stwierdził 25 lipca 2023 r. WSA w Bydgoszczy (sygn. akt I SA/Bd 252/23). Oba orzeczenia są nieprawomocne.

Nie tylko WSA

Prawomocne są natomiast wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące tej samej kwestii. W wyroku z 14 lutego 2023 r. (II FSK 1969/20) sąd kasacyjny orzekł, że wydatki związane z nabyciem akcji lub udziałów mogą być uznawane za koszty uzyskania przychodów z działalności niestanowiącej zysków kapitałowych, obejmującej działalność gospodarczą nabywcy akcji lub udziałów.

Zdaniem NSA, jeżeli wydatki te zostały poniesione w celu zwiększenia przychodu z działalności operacyjnej i można ocenić wpływ poniesienia tych kosztów na osiągnięcie tego przychodu, „to istnieje związek pomiędzy tymi kosztami a źródłem przychodu innym niż zyski kapitałowe nawet wtedy, gdy wynikiem ich poniesienia było nabycie akcji innej spółki”.

Tak samo NSA orzekł 24 marca 2022 r. (II FSK 1695/20). Stwierdził, że samo to, iż w wyniku zakupu akcji podatnik może w przyszłości osiągnąć przychód ze zbycia tych akcji (a więc z zysków kapitałowych), „nie jest przesłanką wystarczającą do uznania, że odsetki od pożyczki zaciągniętej na zakup akcji mogą być uznane wyłącznie za koszt uzyskania przychodów z zysków kapitałowych”.

Mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodów z innych źródeł, gdy zakup akcji miał służyć osiąganiu przychodów z działalności operacyjnej – stwierdził sąd.

Podobnie NSA orzekł 20 lipca 2021 r. (II FSK 2627/20). Potwierdził wtedy stanowisko spółki, że powinna ona przypisać koszt odsetek od pożyczek na zakup udziałów w innych podmiotach do obu źródeł przychodów: do zysków kapitałowych i tzw. innych przychodów, czyli w tym wypadku z działalności operacyjnej. Powinna przy tym zastosować klucz przychodowy, zgodnie z art. 15 ust.2b ustawy o CIT – potwierdził sąd.

Źródła przychodów

Przypomnijmy, że od 2018 r. ustawodawca wyodrębnił w art. 7 ust. 1 ustawy o CIT dwa źródła przychodów: zyski kapitałowe i inne źródła przychodów, do których zalicza się m.in. działalność operacyjną.

Wprowadzono też przepisy, które dotyczą przyporządkowania (alokacji) kosztów do przychodów z tych źródeł. Podatnik, który jednocześnie osiąga przychody z zysków kapitałowych i z innych źródeł, a nie może przypisać ponoszonych kosztów (pośrednich) wyłącznie do jednego z tych źródeł, powinien przyporządkować je proporcjonalnie do każdego z nich (art. 15 ust. 2b w zw. z ust. 2 ustawy o CIT).

Odsetki od kredytu

W sprawie rozpatrzonej przez WSA we Wrocławiu chodziło o spółkę – lidera grupy, w skład której wchodzą trzy podmioty zależne: dwa z Chin i jeden z Rumunii. W grupie tej spółka pełni funkcję generalnego dystrybutora, który realizuje sprzedaż towarów na rynek polski i rynki zagraniczne. Towary nabywa głównie od producentów i dostawców na terenie Chin.

Spółka jest 100-proc. udziałowcem obu podmiotów zależnych z Chin. Za ich pośrednictwem kupuje część produktów od zewnętrznych dostawców. W latach 2021–2022 dostawy od obu podmiotów zależnych stanowiły istotny element w łańcuchu dostaw w całej grupie; ich udział w łącznych dostawach na rzecz spółki przekroczył 50 proc.

W celu sfinansowania zakupu 100 proc. udziałów jednego z tych podmiotów i podniesienia jego kapitału zakładowego spółka zaciągnęła w 2020 r. kredyt nieodnawialny.

Jak je przyporządkować

Jej wątpliwości dotyczyły tego, jak powinna rozliczać koszty odsetek od tego kredytu oraz innych opłat związanych z jego udzieleniem.

Uważała, że odsetki od kredytu zaciągniętego na nabycie udziałów spółki zależnej oraz podniesienie jej kapitału zakładowego (a także inne opłaty związane z udzielaniem kredytu) należy uznać za pośrednie koszty uzyskania przychodów, związane z ogółem prowadzonej działalności gospodarczej.

Argumentowała, że nie podniosła kapitału spółki zależnej po to, by czerpać zyski kapitałowe, tylko aby zarabiać na działalności operacyjnej. Potwierdzeniem tego miał być brak pobierania przez nią dywidend od spółek zależnych, mimo że uzyskują one dodatnie wyniki finansowe.

Spółka uważała, że koszty odsetek i innych opłat od kredytu będzie musiała przyporządkować do źródła przychodów tylko wtedy, gdy oprócz przychodów operacyjnych uzyska zyski kapitałowe (przychody wskazane w art. 7b ustawy o CIT), które będą wynikać z objęcia udziałów w spółce zależnej (i nie zostaną opodatkowane zryczałtowanym podatkiem pobieranym przez płatnika).

Tylko wtedy powinna zastosować proporcję, o której mowa w art. 15 ust. 2b ustawy CIT – twierdziła.

Do zysków kapitałowych

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że faktycznie będą to koszty pośrednie (interpretacja z 28 marca 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010. 46.2023.1.AW). Nie zgodził się natomiast na to, aby przypisywać je do dwóch źródeł przychodów – zysków kapitałowych i innych źródeł przychodów, a tym bardziej, żeby przyporządkować je wyłącznie do przychodów z działalności operacyjnej.

Stwierdził, że przychody z udziałów są wyłącznie przychodami z zysków kapitałowych, a zatem wszystkie wydatki (bezpośrednie i pośrednie) związane z ich nabyciem powinny być przypisane do źródła zyski kapitałowe.

Wyjaśnił jednocześnie, że ustawa o CIT nie uzależnia sposobu kwalifikacji przychodów związanych z udziałami od tego, w jakim celu zostały nabyte udziały. Nie ogranicza też przychodów z zysków kapitałowych do przychodów z dywidendy.

Jaki skutek

Dla spółki miało to zasadnicze znaczenie, ponieważ wykładnia dyrektora KIS oznaczała, że spółka, która nie uzyskuje na bieżąco przychodów z zysków kapitałowych, będzie generowała z tego źródła stratę, której może nie być w stanie rozliczyć w ciągu 5 lat. Natomiast przypisanie ich do tzw. innych źródeł przychodów (działalność operacyjna) pozwala je potrącać już w dacie ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy CIT.

Do obu źródeł

WSA we Wrocławiu uchylił interpretację dyrektora KIS. Stwierdził, że wydatki związane pośrednio z nabyciem udziałów lub akcji nie muszą być zawsze zaliczane do kosztów uzyskania przychodów z przychodów kapitałowych.

– Różne modele biznesowe mogą zakładać ponoszenie kosztów na nabycie udziałów w innych spółkach także w celu optymalizacji bieżącej działalności operacyjnej – wyjaśniła sędzia Marta Semiczek.

Sędzia zwróciła uwagę na niekonsekwencję dyrektora KIS, który z jednej strony uznaje wydatki na spłatę odsetek za koszty pośrednie, czyli niezwiązane z konkretnym przychodem, a z drugiej strony kwalifikuje je jako związane z konkretnym przychodem kapitałowym.

WSA orzekł więc, że w sprawie spółki mają zastosowanie art. 15 ust. 2b w zw. z ust. 2 ustawy o CIT.

Wyrok jest nieprawomocny.©℗

orzecznictwo