Najpierw należy zamknąć księgi rachunkowe i sporządzić sprawozdanie finansowe, a dopiero potem złożyć zawiadomienie o wyborze estońskiego ryczałtu – tak stwierdził i fiskus, i sąd. Kto zrobił na odwrót, de facto nie przeszedł na nową formę opodatkowania.

Taki wniosek płynie z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 sierpnia 2023 r. (sygn. akt III SA/Wa 1335/23). Sąd orzekł, że rację ma dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, a nie spółka. Wyrok jest nieprawomocny, ale jeżeli taka wykładnia się utrzyma, problem będzie miało mnóstwo firm.

– Może się okazać, że tysiące spółek, które przeszły na estoński ryczałt w trakcie roku, według fiskusa wcale tego nie zrobiły. Nie mają więc prawa do stosowania tej formy rozliczeń i powinny nadal płacić podatek na ogólnych zasadach (klasyczny CIT). A skoro nie płaciły, to mają zaległości podatkowe – zauważa Tomasz Siennicki, doradca podatkowy i partner w kancelarii KNDP.

Na razie jednak radzi, aby podatnicy do czasu wydania wyroku przez Naczelny Sąd Administracyjny wstrzymali się z działaniami.

Problemu nie mają spółki, które na zmianę formy opodatkowania zdecydowały się z początkiem swojego roku podatkowego. Kłopot mogą mieć te, które przeszły na estoński CIT w trakcie roku.

Według stanu na 7 marca 2023 r. spółek stosujących ryczałt było 10 795, natomiast na koniec czerwca – 12 715. To oznacza, że w ciągu niespełna czterech miesięcy na estoński CIT przeszło 1920 spółek.

Dotychczas – jak mówią doradcy podatkowi, a dowodzi tego również wyrok WSA w Warszawie – spółki postępowały dokładnie odwrotnie, niż zdaniem dyrektora KIS powinny. Najpierw składały zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek ZAW-RD – bo mają na to czas „do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego”, w którym wybrały ryczałt (art. 28j ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT). Dopiero potem zamykały księgi rachunkowe i sporządzały sprawozdanie finansowe za skrócony rok poprzedzający przejście na ryczałt.

– Co prawda czynności te wykonuje się na konkretny dzień, tj. dzień poprzedzający przejście na estoński CIT, ale są one długotrwałe, dlatego ustawodawca daje na ich realizację aż trzy miesiące – wyjaśnia Tomasz Siennicki.

Jest to przewidziane w art. 12 ust. 2 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem księgi rachunkowe zamyka się na dzień określony w tej ustawie, nie później niż w ciągu trzech miesięcy od dnia zaistnienia tych zdarzeń. Również sprawozdanie finansowe sporządza się w ciągu trzech miesięcy od dnia bilansowego, tj. kończącego rok obrotowy (art. 52 ustawy o rachunkowości).

A jednak odwrotnie

Jak się okazało, dyrektor KIS oczekuje, że spółki będą postępować na odwrót: najpierw zamkną księgi rachunkowe i sporządzą sprawozdanie finansowe, a dopiero potem złożą zawiadomienie o wyborze estońskiego ryczałtu.

– Aby spełnić te wymogi, spółka musiałaby w niecały miesiąc sporządzić sprawozdanie finansowe i przed końcem pierwszego miesiąca roku podatkowego, w którym przeszła na estoński CIT, złożyć zawiadomienie o wyborze tego ryczałtu – tłumaczy Tomasz Siennicki.

Wyjaśniamy to na przykładzie.

Przykład

Spółka z o.o., której rok podatkowy pokrywa się z kalendarzowym, chce od 1 lipca zacząć stosować estoński CIT. W związku z tym na 30 czerwca musi zamknąć księgi rachunkowe i sporządzić sprawozdanie finansowe za okres od 1 stycznia do 30 czerwca. Na wykonanie tych dwóch czynności, zgodnie z ustawą o rachunkowości, ma czas do 30 września. Natomiast zawiadomienie ZAW-RD musi złożyć do urzędu skarbowego już do 31 lipca. W związku z tym sprawozdanie również powinna sporządzić do 31 lipca.

Teoretycznie – jak mówi Tomasz Siennicki – jest to możliwe, ale takie przyśpieszenie to problem dla księgowych, bo sprawozdanie mogłoby być niepełne z powodu braku części faktur, które spłyną z opóźnieniem. Ponadto zamknięcie ksiąg rachunkowych bez wcześniejszego złożenia zawiadomienia o wyborze ryczałtu byłoby niezgodne z ustawą o rachunkowości.

– W świetle tej ustawy sam zamiar złożenia w przyszłości ZAW-RD nie może być podstawą do zamknięcia roku podatkowego. Aby taka podstawa istniała, spółka musi najpierw wybrać ryczałt – mówi Tomasz Siennicki.

Jego zdaniem nie ma więc żadnego uzasadnienia prawnego, aby żądać od spółek składania zawiadomienia ZAW-RD po sporządzeniu sprawozdania finansowego.

Ekspert zwraca też uwagę, że takiego wymogu nie trzeba spełniać, gdy spółka przechodzi na ryczałt z początkiem swojego roku podatkowego. W tej sytuacji musi jedynie złożyć zawiadomienie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego.

Dlatego doradcy podatkowi nie zgadzają się z wykładnią dyrektora KIS, a teraz także WSA w Warszawie.

Źródłem problemu jest błędna – ich zdaniem – interpretacja art. 28j ust. 5 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem: „Podatnik może wybrać opodatkowanie ryczałtem również przed upływem przyjętego przez niego roku podatkowego, jeżeli na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem zamknie księgi rachunkowe oraz sporządzi sprawozdanie finansowe zgodnie z przepisami o rachunkowości”.

Przed 2022 r. przepis ten brzmiał nieco inaczej. Zamiast sformułowania: „podatnik może wybrać opodatkowanie ryczałtem” było: „zawiadomienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 7, może zostać złożone”. Zmiana ta nie ma jednak znaczenia dla opisanego problemu.

Co orzekł WSA

O wyjaśnienie, jak rozumieć art. 28j ust. 5 ustawy o CIT, wystąpiła spółka, która chciała przejść na estoński CIT, począwszy od 1 lipca 2022 r. W związku z tym 30 czerwca 2022 r. złożyła zawiadomienie ZAW-RD, w którym wskazała okres opodatkowania ryczałtem od 1 lipca 2022 r. do 31 grudnia 2025 r.

W interpretacji z 15 marca 2023 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.40.2023.1.AS) dyrektor KIS wyjaśnił, że aby zawiadomienie składane przed rozpoczęciem nowego (niepełnego) roku podatkowego było skuteczne, spółka powinna najpierw zamknąć księgi rachunkowe i sporządzić sprawozdanie finansowe, a następnie złożyć zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem (ZAW-RD). Oznaczałoby to, że sprawozdanie spółka musiałaby sporządzić najpóźniej 30 czerwca 2022 r. i w tym samym dniu złożyć ZAW-RD.

Potwierdził to WSA w Warszawie. Wyjaśnił, że przemawia za tym gramatyczna wykładnia przepisu, a ta jest podstawowym rodzajem wykładni. Przejście na ryczałt np. od lipca oznacza, że do końca lipca należy dokonać zgłoszenia, a przed zgłoszeniem na 30 czerwca zamknąć księgi rachunkowe spółki i sporządzić sprawozdanie finansowe (bo jest to ostatni dzień miesiąca poprzedzającego pierwszy miesiąc opodatkowania ryczałtem). WSA przyznał, że w związku z tym przejście na estoński CIT w trakcie roku podatkowego „może być nieco problematyczne”, jednak – jak dodał: „jest to uprawnienie strony, z którego może, ale nie musi (ona) skorzystać”.

– WSA w Warszawie sam sobie przeczy – uważa Natalia Kamińska-Kubiak, menedżer i doradca podatkowy w Grant Thornton. Jej zdaniem sąd z jednej strony uważa za konieczną wykładnię gramatyczną, a z drugiej strony sam ją pomija. Bo przecież art. 28j ust. 5 ustawy CIT umożliwia przejście na estoński CIT w trakcie roku, „jeżeli na ostatni dzień miesiąca” zostaną spełnione obowiązki rachunkowe.

– To oznacza, że zamknięcie ksiąg ma się odbyć „na dzień”, a nie „w dniu”. Tak samo sprawozdanie ma być sporządzone „na dzień”, a nie „w dniu” – podkreśla Natalia Kamińska-Kubiak.

Sprzeczne wyjaśnienia

Ekspertka zwraca też uwagę na informację Ministerstwa Finansów z 25 kwietnia 2023 r. (ID informacji: 541166) opublikowaną w bazie EUREKA. Resort wyjaśnił w niej, że „jeżeli jednostka przeszła w ciągu roku obrotowego na inny sposób opodatkowania, tj. na opodatkowanie ryczałtem, to z punktu widzenia obowiązku zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego za zasadne należy w tej sytuacji wskazać zastosowanie art. 12 ust. 2 pkt 7 ustawy o rachunkowości. Zgodnie z tym przepisem jednostka zamyka księgi rachunkowe i sporządza sprawozdanie finansowe na inny dzień bilansowy określony odrębnymi przepisami, w tym przypadku podatkowymi, tj. na podstawie art. 28j ust. 5 ustawy o CIT”.

Zastosowanie ustawy o rachunkowości oznacza więc, że spółka ma trzy miesiące na zamknięcie ksiąg, a nie miesiąc, jak chce dyrektor KIS.

– Widać tu doskonale dwugłos na linii Ministerstwo Finansów–Krajowa Informacja Skarbowa – mówi Natalia Kamińska-Kubiak. Jej zdaniem, skoro art. 28j ust. 5 ustawy o CIT budzi tyle kontrowersji, to należy go doprecyzować.

– Powinien on brzmieć tak, aby było jasne, że za okres poprzedzający przejście na estoński CIT musi być sporządzone sprawozdanie finansowe – podpowiada Tomasz Siennicki.

Przypomina, że właśnie dzięki sprawozdaniu wiadomo, jaki był dotychczasowy zysk spółki i czy po przejściu na ryczałt wypłaca ona jeszcze „stare” zyski, czy wypracowane już w reżimie estońskiego CIT. ©℗

Ile spółek korzysta z estońskiego CIT / Dziennik Gazeta Prawna - wydanie cyfrowe