Aktualność posiadanych analiz, źródło pochodzenia danych i krótsze okresy sprawozdawcze – to tylko niektóre kwestie, na jakie powinni zwrócić szczególną uwagę podatnicy w 2023 r.
Analiza cen transferowych, jako element lokalnej dokumentacji cen transferowych, została wprowadzona do polskiego porządku prawnego w odniesieniu do obowiązków dokumentacyjnych już w 2017 r. Zauważyć jednak należy, że przez pierwsze dwa lata – do roku 2019, element ten był obligatoryjny tylko dla określonej części podatników, wypełniających swoje obowiązki z zakresu cen transferowych, których łączne przychody lub koszty w rozumieniu przepisów o rachunkowości za poprzedni rok podatkowy przekroczyły równowartość 10 mln euro. Przepisy w obecnym brzmieniu obowiązują od 2019 r. (z uwzględnieniem nowelizacji), choć mogły być stosowane zgodnie z wolą podatnika już w odniesieniu do dokumentacji za rok 2018 (co mogło być korzystne z punktu widzenia możliwości skorzystania z wprowadzonych zwolnień dokumentacyjnych).
/>
Najistotniejszym skutkiem nowelizacji, która weszła w życie w 2019 r., było wprowadzenie obowiązku sporządzania analiz cen transferowych dla każdej dokumentowanej transakcji. Abstrahując od kilku funkcjonujących zwolnień, w praktyce oznacza to, że jeśli tylko po stronie podatnika występuje obowiązek dokumentacyjny, jest on automatycznie zobligowany do posiadania stosownych analiz cen transferowych dla każdej z dokumentowanych transakcji kontrolowanych. Tym samym analiza cen transferowych stanowi obecnie niejako centralny punkt każdej lokalnej dokumentacji cen transferowych, w ramach którego dokonywana jest weryfikacja rynkowości stosowanej ceny transferowej (rozumianej jako rezultat finansowy warunków ustalonych lub narzuconych w wyniku istniejących powiązań, w tym ceny, wynagrodzenia, wyniku finansowego lub wskaźnika finansowego). Odniesienie ceny transferowej do wyników przeprowadzonej analizy jest następnie ujmowane w formularzu informacji o cenach transferowych TPR, umożliwiając organom podatkowym łatwą weryfikację stosowania przez podatnika warunków rynkowych w ramach raportowanych transakcji.
Nie tylko obowiązek
Mimo swojego bardzo widocznego związku z samą lokalną dokumentacją cen transferowych analiza nie powinna być jednak rozpatrywana wyłącznie w kontekście badania ceny transferowej ex post, w ramach corocznego obowiązku dokumentacyjnego. Warto zwrócić uwagę na to, iż od roku 2019 polskie przepisy podatkowe wprost wyrażają zasadę ceny rynkowej (arm’s length principle), poprzez odzwierciedlenie jej w treści ustaw o podatkach dochodowych. Regulacje stanowią bowiem, że podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane. Co za tym idzie, podmioty powiązane już na etapie nawiązywania między sobą współpracy, winny rozważyć przeprowadzenie stosownej analizy cen transferowych (badanie ex ante) w celu zabezpieczenia się przed potencjalnym zarzutem nierynkowości jej warunków. Jednocześnie ustalenie między podmiotami powiązanymi warunków rynkowych jest istotne z punktu widzenia możliwości dokonania ewentualnych korekt cen transferowych. Jeśli bowiem warunki transakcji w momencie jej zawierania nie były weryfikowane w kontekście ich rynkowości, podmioty mogą nie być uprawnione do dokonywania korekty cen transferowych w rozumieniu przepisów o cenach transferowych (jeśli pierwotne warunki uznane zostałyby za nierynkowe), a ewentualne korekty zobowiązane są dokonywać na zasadach ogólnych, tj. na bieżąco. Na analizę cen transferowych warto również spojrzeć z czysto biznesowego punktu widzenia, ponieważ jest ona w stanie dostarczyć podatnikowi wielu przydatnych informacji wskazujących m.in., jak jego działalność przedstawia się na tle realiów rynkowych, jak prezentuje się kondycja finansowa podmiotów prowadzących działalność konkurencyjną, czy istnieje przestrzeń na modyfikację poziomu marż itp.
Dane wewnętrzne czy zewnętrzne?
Jedną z elementarnych kwestii koniecznych do rozpatrzenia przed przystąpieniem do wykonania analizy jest ustalenie, czy do jej przeprowadzenia wykorzystane zostaną dane wewnętrzne (jednej lub drugiej strony transakcji), czy też konieczne będzie sięgnięcie do źródeł zewnętrznych. Co prawda przepisy nie wartościują danych pod kątem ich pochodzenia, jednak – jak wskazują Wytyczne OECD – dane wewnętrzne cechują się potencjalnie wyższym stopniem porównywalności niż zewnętrzne, a co za tym idzie, jeśli są dostępne, powinny być wykorzystane. Praktyka wskazuje, że możliwość przeprowadzenia analizy z wykorzystaniem danych wewnętrznych jest często bardzo ograniczona. Wynika to przede wszystkim z braku takich danych (podatnik ani jego powiązany kontrahent nie dokonują porównywalnych transakcji z podmiotami niepowiązanymi) lub też z braku możliwości ich pozyskania (np. system księgowy podatnika uniemożliwia wyselekcjonowanie wymaganych do porównania danych lub są one dostępne po stronie kontrahenta, który jednak, mimo istnienia powiązań, nie zamierza ich udostępnić). Wówczas jedyną możliwością jest dokonanie analizy wykorzystując dane zewnętrzne, co może jednak wiązać się z pewnymi trudnościami, polegającymi w szczególności na ograniczeniach w dostępie do rzetelnych i jakościowych danych porównawczych. O ile bowiem dla części kategorii transakcji kontrolowanych można próbować pozyskać dane porównawcze z ogólnodostępnych i bezpłatnych źródeł (różnego rodzaju raportów, statystyk itp.), o tyle jednak w większości przypadków nie są one wystarczające do stworzenia spełniającej wymogi analizy porównawczej. Tym samym możliwość ich wykorzystania winna zostać ograniczona raczej do analiz zgodności jako argumentów uprawdopodabniających rynkowość warunków transakcji kontrolowanych, dla których analiza porównawcza, z różnego rodzaju przyczyn, nie może zostać wykonana.
Pomocne narzędzia
Obserwując tendencje na rynku, można zauważyć pojawianie się coraz to nowych narzędzi i baz danych, które z założenia przeznaczone są wyłącznie lub między innymi na potrzeby związane z cenami transferowymi. Oferują one bardzo duże ilości danych porównawczych, zapewniając jednocześnie szerokie możliwości doboru różnego rodzaju kryteriów porównywalności, dzięki czemu niezależnie od kategorii transakcji kontrolowanej oraz przyjętej metody weryfikacji ceny transferowej, analiza porównawcza może cechować się bardzo wysokim stopniem porównywalności, a tym samym ryzyko jej ewentualnego zakwestionowania przez organy skarbowe jest zmarginalizowane. Oczywiście wykorzystanie komercyjnych baz danych i innych podobnych narzędzi wiąże się z pewnymi niedogodnościami, mianowicie jest czasochłonne i kosztowne, co dla podatnika chcącego wypełnić raz w roku swoje ustawowe obowiązki może okazać się po prostu nieefektywne kosztowo. W szczególności w przypadku, gdy podatnik ten zawiera z podmiotami powiązanymi kilka odmiennych kategorii transakcji kontrolowanych, dla których w celu pozyskania danych musiałby uzyskać dostęp do więcej niż jednego zewnętrznego źródła. Wartym uwagi rozwiązaniem jest zatem outsourcing usługi związanej z przygotowaniem dokumentacji cen transferowych bądź też samej analizy cen transferowych (zarówno ex ante, jak i ex post) profesjonalnemu usługodawcy, czyli podmiotowi posiadającemu odpowiednie narzędzia oraz doświadczenie w ich sporządzaniu.
Wydarzenia nadzwyczajne a ważność analiz
Istotnym aspektem, który również należy wziąć pod uwagę podczas weryfikacji zakresu obowiązków, jest okres ważności posiadanej analizy cen transferowych. Zgodnie z przepisami zarówno analiza porównawcza, jak i analiza zgodności powinny podlegać aktualizacji nie rzadziej niż co trzy lata. Wyjątkiem od wskazanej reguły jest wystąpienie zmian otoczenia ekonomicznego, które w znacznym stopniu wpływają na posiadaną analizę, co obliguje do dokonania aktualizacji w roku zaistnienia takich zmian. Ostatnie trzy lata kalendarzowe obfitowały w zdarzenia, które zdecydowanie mogły w taki sposób afektować posiadane przez podatników analizy. Doświadczyliśmy bowiem sytuacji pandemicznej związanej z chorobą COVID-19, która rozprzestrzeniła się na świecie w roku 2020 i z różną intensywnością towarzyszy nam do dziś. Kolejnym czynnikiem jest z pewnością sytuacja geopolityczna w Europie Wschodniej, w związku z atakiem Rosji na Ukrainę w roku 2022. Nie bez znaczenia pozostaje również trwający kryzys energetyczny w Europie oraz problemy z niekontrolowanie rosnącą inflacją. Wskazane aspekty wiążą się z szeregiem istotnych konsekwencji społecznych i gospodarczych na całym świecie. Zaburzone zostały łańcuchy dostaw, a wiele przedsiębiorstw zanotowało spadki przychodów czy też zatrudnienia, zmniejszenie rentowności, straty z działalności gospodarczej, zaś niektóre z nich zmuszone były do zmiany profilu działalności, weryfikacji struktury organizacyjnej, czasowego zawieszenia wybranych segmentów działalności czy nawet jej zakończenia.
Powyższe czynniki zewnętrzne, ale niejednokrotnie także czynniki wewnętrzne, wynikające z samodzielnie podjętych decyzji, mogą istotnie rzutować na ważność posiadanych analiz cen transferowych, w szczególności tych, które posługują się danymi zewnętrznymi pochodzącymi z okresów sprzed wymienionych zdarzeń. W celu umożliwienia podatnikom prawidłowej weryfikacji wpływu tych czynników na ich konkretne i indywidualne sytuacje, a w konsekwencji i posiadane analizy cen transferowych, zarówno na szczeblu międzynarodowym (OECD), jak i krajowym (Forum Cen Transferowych) przygotowane zostały stosowne opracowania.
Krótsze terminy na dopełnienie obowiązków
Na zakończenie warto zwrócić uwagę na fakt, iż w tym roku kalendarzowym podatnicy będą mieli zdecydowanie mniej czasu na dopełnienie swoich obowiązków. Ostatnie trzy lata i tzw. ustawy covidowe pozwoliły przyzwyczaić się do wydłużonych terminów na opracowanie dokumentacji cen transferowych i związane z tym obowiązki sprawozdawcze. W okresie tym podatnicy mieli bowiem czas na wypełnienie tych obowiązków do końca 12 miesiąca po zakończeniu danego roku podatkowego, co w praktyce oznaczało, że dla większości z nich termin ten upływał wraz z końcem grudnia kolejnego roku. W stosunku do obowiązków dokumentacyjnych za rok 2022, które będą wypełniane w roku bieżącym, obowiązują znowelizowane regulacje, zgodnie z którymi terminy na sporządzenie lokalnej dokumentacji cen transferowych oraz raportowanie TPR, upływać będą odpowiednio z końcem 10. i 11. miesiąca po zakończeniu roku podatkowego. Istotne jest, że pomimo przedłużenia terminu na złożenie zeznania CIT-8 za rok 2022, Ministerstwo Finansów wprost informuje, że nie zamierza przedłużać terminów na wypełnienie obowiązków sprawozdawczych, a tym samym należy założyć, że te związane z cenami transferowymi również nie zostaną przedłużone. Mając powyższe na uwadze, zachęcamy do bezzwłocznego podjęcia działań zmierzających do wykonania ciążących obowiązków. W celu uzyskania wsparcia ekspertów PKF w przedmiocie weryfikacji zakresu obowiązków, a także sporządzenia kompleksowych dokumentacji i analiz cen transferowych, serdecznie zapraszamy do kontaktu przez www.pkfpolska.pl.