Wyrok zapadł w sprawie spółki farmaceutycznej, która zajmuje się m.in. produkcją leków i suplementów diety. W swojej działalności wykorzystuje ona alkohol etylowy nieskażony, który nabywa w większych opakowaniach (z zapłaconą już akcyzą) i rozlewa poza składem podatkowym do mniejszych opakowań. Zwykle są to pojemniki o pojemności 250 g, ale bywa, że są też inne, o pojemności 100 g, 400 g, 500 g, i 800 g. Część surowca pozostaje w niezmienionej postaci (stężenie 96 proc.), część jest rozcieńczana do 70 proc.
Przelewanie do mniejszych opakowań jest produkcją w rozumieniu ustawy o podatku akcyzowym. Dlatego spółka musi nabywać znaki akcyzy (banderole legalizacyjne), by oznaczać nimi mniejsze opakowania.
Sądziła, że może ubiegać się o zwrot kwoty stanowiącej wartość znaków akcyzy. Tłumaczyła, że w normalnych warunkach jest to rodzaj zaliczki na podatek akcyzowy, który odlicza się od zobowiązania podatkowego (zgodnie z art. 21 ust. 7 w związku z art. 23 ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym). Dlatego dopiero po odliczeniu tej kwoty otrzymujemy podatek należny do zapłaty – twierdziła. W przeciwnym razie – jak argumentowała – zostałaby bezzasadnie obciążona kwotami stanowiącymi wartość banderol podatkowych bez możliwości ich potrącenia z podatkiem.
Problem polegał na tym, że spółka nie miała bieżącego zobowiązania podatkowego, od którego mogłaby odjąć wartość banderol. Podatek został bowiem już wcześniej zapłacony przez dostawcę alkoholu etylowego. Dlatego spółka domagała się zwrotu nadpłaty zgodnie z art. 72 par. 1 ust. 1 ordynacji podatkowej.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie zgodził się z takim stanowiskiem. Uznał, że kwota zapłacona za znaki akcyzy nie może zostać uznana za nadpłatę. Nie jest to bowiem żadna z okoliczności, o których mowa w art. 72–74 ordynacji podatkowej – stwierdził. Wyjaśnił, że nadwyżka mogłaby zostać rozliczona jedynie z podatkiem akcyzowym, gdyby powstało zobowiązanie podatkowe w tym zakresie.
Interpretację tę uchylił WSA we Wrocławiu (sygn. akt I SA/Wr 1074/18). Zgodził się ze spółką, że wykładnia fiskusa nie tylko narusza jednokrotności opodatkowania (art. 8 ust. 6 ustawy akcyzowej), lecz także prowadzi do dochodzi „zubożenia majątkowego” spółki. Ta bowiem płaci za znaki akcyzy, ale zapłaconej kwoty nie może potrącić z podatkiem. W tej sytuacji, gdy wyroby akcyzowe zostały już wcześniej opodatkowane, dochodzi do podwójnego opodatkowania – stwierdził WSA.
Nie zgodził się z nim Naczelny Sąd Administracyjny. Orzekł, że w tym wypadku nie dochodzi do nadpłaty.
– Artykuł 72 ordynacji podatkowej ma zastosowanie tylko do podatników. Żeby mówić o nadpłacie, trzeba być podatnikiem – wyjaśnił sędzia Henryk Wach.
Uściślił przy tym, że w obrocie występują dwa rodzaje znaków: podatkowe znaki akcyzy i legalizacyjne znaki akcyzy. W tej sprawie chodziło o znaki legalizacyjne, które są sprzedawane (znaki podatkowe są wydawane).
W takiej sytuacji – zdaniem NSA – koszt zakupu znaków akcyzy należy rozpatrywać na gruncie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, czyli jako koszt uzyskania przychodu. ©℗

orzecznictwo

Wyrok NSA z 8 lutego 2023 r., sygn. akt I GSK 1106/19 www.serwisy.gazetaprawna.pl/orzeczenia