Sprawa dotyczyła polskiego płatnika, który otrzymał w 2020 r. pożyczkę od podmiotu powiązanego – spółki luksemburskiej. Polska spółka będzie wypłacać odsetki od tej pożyczki. W efekcie powstał problem, czy polski płatnik od wypłacanych za granicę odsetek musi pobrać podatek u źródła (w Polsce). Spółka uważała, że nie, bo odsetki wypłacane na rzecz podmiotu luksemburskiego są zwolnione z podatku. Generalnie jednak przepisy ustawy o CIT przewidują mechanizm zwrotu podatku u źródła (pay & refund).
Polega on na tym, że w przypadku wypłat odsetek, należności licencyjnych i dywidend dla zagranicznych podmiotów powiązanych polski płatnik musi pobrać podatek u źródła, a następnie płatnik lub podatnik (w zależności od sytuacji) może wystąpić o jego zwrot, jeśli po zbadaniu organ uzna np., że miało zastosowanie zwolnienie z podatku. Od 1 stycznia br. mechanizm ten trzeba stosować do wypłat należności na rzecz zagranicznego podatnika, które przekroczą 2 mln zł w danym roku. Obowiązek podatkowy ciąży na zagranicznym podatniku, który dostaje należności, ale do pobrania daniny jest zobowiązany polski płatnik, czyli wypłacający np. odsetki.
Przepisy ustawy o CIT przewidują jednak, że płatnik nie musi stosować mechanizmu zwrotu, jeśli on lub zagraniczny podatnik:
  • złoży oświadczenie o spełnieniu warunków do zastosowania preferencji (art. 26 ust. 7a ustawy o CIT) lub
  • uzyska opinię o stosowaniu preferencji (zwolnienia z podatku lub obniżonej stawki – art. 26b ustawy o CIT).
Spółka, której dotyczył wyrok, skorzystała z tej drugiej opcji. Do wniosku o wydanie opinii dołączyła dokumenty, m.in. wyjaśniła strukturę powiązań między nią a spółkami powiązanymi z Luksemburga, a także jedną z siedzibą na Kajmanach. Dołączyła też oświadczenie spółki luksemburskiej potwierdzające, że jest on rzeczywistym właścicielem odsetek.
Naczelnik urzędu skarbowego odmówił wydania opinii.

Organ miał wątpliwości

Naczelnik uznał, że spółka luksemburska, na rzecz której polska firma wypłaca odsetki od pożyczki, nie jest ich rzeczywistym beneficjentem. Ocenił, że jest ona jedynie podmiotem pośredniczącym, bo po otrzymaniu należności musi je przekazać innej powiązanej spółce luksemburskiej, a ta kolejnej. Uznał więc, że istnieją uzasadnione wątpliwości, czy oświadczenie podatnika (spółki luksemburskiej) o tym, że jest on rzeczywistym właścicielem należności odsetkowych, jest zgodne z rzeczywistością.
Organ dodał, że istnieje uzasadnione przypuszczenie wydania decyzji z zastosowaniem art. 22c ustawy o CIT. Wynika z niego, że nie stosuje się określonych w nim zwolnień podatkowych, jeśli skorzystanie z nich było:
  • sprzeczne w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem tych przepisów,
  • głównym lub jednym z głównych celów dokonania transakcji lub innej czynności albo wielu transakcji lub innych czynności, a sposób działania był sztuczny.
Naczelnik uważał, że skorzystanie ze zwolnienia z odsetek (art. 21 ust. 3 ustawy o CIT) było głównym celem udzielenia pożyczek przez podmioty powiązane, a sposób ich działania był sztuczny. Świadczy o tym to, że pożyczek nie udzieliła bezpośrednio spółka w Luksemburgu, ale jej podmiot zależny, w ocenie organu będący jedynie pośrednikiem. Naczelnik zwrócił uwagę, że obie spółki luksemburskie początkowo miały taki sam kapitał zakładowy, te same osoby wchodziły w skład ich zarządów, mają ten sam adres siedziby i ten sam przedmiot działalności. Nawet kwoty pożyczek udzielanych między podmiotami wchodzącymi w ten łańcuch zobowiązań były takie same, a pierwszej pożyczki podmiotowi z Luksemburga udzieliła spółka na Kajmanach. Jedna ze spółek luksemburskich – pośrednik – nie zatrudnia pracowników, a jej jedyną działalnością było udzielenie pożyczki spółce zależnej.
Spółka się z tym nie zgadzała. Stała na stanowisku, że organ bezzasadnie odmówił wydania opinii o zastosowaniu zwolnienia. Błędnie też ocenił, że podatnik, który złożył oświadczenie, nie jest rzeczywistym właścicielem należności. Pełnomocnicy polskiego płatnika podkreślali, że spółka luksemburska ma zarząd, który podejmuje niezależne decyzje. Wyjaśnili, skąd takie, a nie inne powiązania kapitałowe i osobowe między poszczególnymi podmiotami. Wskazali, że z żadnych dokumentów nie wynika obowiązek przekazywania przez poszczególne spółki odsetek do podmiotów powiązanych znajdujących się wyżej w łańcuchu. Firma nie zgadzała się też, że działania spółek były sztuczne. Pełnomocnicy podkreślali, że jest wręcz przeciwnie – mają one uzasadnienie gospodarcze. Zwrócili uwagę, że w przypadku wypłaty dywidend organ nie miał takich wątpliwości jak w przypadku odsetek i wydał opinię o stosowaniu preferencji.

Sąd jak organ

WSA w Warszawie zgodził się z organem, że były dwie przesłanki, które nie pozwalały na wydanie opinii o stosowaniu zwolnienia. Sędzia Agnieszka Sułkowska wyjaśniła, że naczelnik prawidłowo ocenił, że w sprawie skarżącej zastosowanie miały przesłanki z art. 26b ust. 3 pkt 2 i 3 ustawy o CIT. Wynika z nich m.in., że odmawia się wydania opinii o stosowaniu preferencji w przypadku istnienia:
  • uzasadnionych wątpliwości co do zgodności ze stanem rzeczywistym dołączonej do wniosku dokumentacji lub oświadczenia podatnika, że jest rzeczywistym właścicielem należności oraz
  • istnienia uzasadnionego przypuszczenia wydania decyzji z zastosowaniem art. 22c.
Sąd uznał, że były uzasadnione wątpliwości co do zgodności ze stanem rzeczywistym oświadczenia podatnika, że jest rzeczywistym właścicielem należności odsetkowych. Świadczą o tym okoliczności faktyczne, a więc sposób zbudowania struktury, powiązania kapitałowe i osobowe między poszczególnymi podmiotami z grupy, ten sam adres siedziby spółek luksemburskich, ten sam przedmiot działalności. Ponadto – uzasadniała sędzia Sułkowska – pierwszym podmiotem udzielającym pożyczki była spółka z siedzibą na Kajmanach. Pieniądze trafiły do spółki luksemburskiej, która również udzieliła pożyczki.
– Istniała zależność między pożyczkami udzielanymi przez kolejne spółki. Okoliczności, na które zwrócił uwagę organ, budzą uzasadnione podejrzenie, czy oświadczenie podatnika jest zgodne z prawdą – stwierdziła sędzia Agnieszka Sułkowska.
Zdaniem sądu uchwały zarządu i inne dokumenty podpisywane przez przedstawicieli spółek miały uwiarygadniać, że to spółka luksemburska była odbiorcą odsetek. Zdaniem WSA organ nie udowodnił jednak, że z całą pewnością podatnik nie jest rzeczywistym właścicielem. Aby to stwierdzić, konieczne jest szersze postępowanie dowodowe.
Sąd stwierdził, że jeśli chodzi o argument spółki, że organ wydał opinię o zastosowaniu preferencji dotyczącej dywidendy, należy zauważyć, że tam był inny stan faktyczny. W sprawie podatku od odsetek kluczowy był jednak mechanizm pożyczek, ich zbieżność w czasie, ta sama kwota itp. Istnieje więc przypuszczenie, że podmioty pośredniczące pojawiły się w strukturze po to, aby uniknąć opodatkowania należności z tytułu odsetek. – Tego problemu nie było w przypadku dywidend, dlatego nie ma sprzeczności między opinią w sprawie dywidend a odmową wydania takiej opinii w sprawie odsetek – argumentowała sędzia Sułkowska.
Wyrok jest nieprawomocny.

orzecznictwo

Wyrok WSA w Warszawie z 29 lipca 2022 r., sygn. akt III SA/Wa 3012/21 www.serwisy.gazetaprawna.pl/orzeczenia