W serii 20 wyroków 12 maja 2022 r. (m.in. o sygn. akt III SA/Wa 2687/21) WSA w Warszawie orzekł, że jeżeli cena samochodu sprowadzonego z zagranicy została następnie obniżona lub podwyższona, to podatnik powinien móc skorygować wysokość zapłaconego już podatku akcyzowego.
Dotychczas sędziowie zgadzali się z fiskusem, że korekta akcyzy zapłaconej od sprowadzonego z zagranicy auta jest zasadniczo niemożliwa. Z ustawy o podatku akcyzowym wynika bowiem, że takie prawo ma wyłącznie fiskus i to tylko wtedy, gdy cena samochodu bez uzasadnionej przyczyny odbiega od jego wartości rynkowej.
W każdym innym przypadku korekta jest – zdaniem organów podatkowych – niemożliwa, bo – jak twierdzą – nie pozwala na to art. 104 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym. Przepis ten mówi, że przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu auta podstawą opodatkowania jest „kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy”.
Zarówno fiskus, jak i sądy administracyjne przyjmowały dotąd, że chodzi o cenę, jaką podatnik powinien był zapłacić w dniu powstania obowiązku podatkowego, a więc cenę wynikającą z faktury pierwotnej.
Innego zdania był WSA w Warszawie.
Liczy się umowa
– Sąd pierwszej instancji stwierdził, że „kwota”, o której mowa w art. 104 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie musi być uznawana za tę samą „kwotę”, która jest wskazana na pierwotnej fakturze. Jest to cena, na którą umówiły się strony transakcji. Jeśli umowa przewidywała przyznanie rabatu po spełnieniu przez nabywcę określonych warunków, to takie upusty powinny mieć wpływ na podstawę opodatkowania akcyzą – relacjonują wyrok radca prawny Aleksandra Rutkowska, kierująca praktyką postępowań podatkowych w Dentons, i współpracujący z nią doradca podatkowy Aleksander Brzozowski z Dentons (oboje byli pełnomocnikami spółki w tej sprawie).
– Jeżeli wykładnia warszawskiego WSA utrzyma się (wyroki są nieprawomocne) i podzielą ją inne sądy administracyjne, to pojawi się realna możliwość odzyskania nadpłaconego podatku – wskazuje Aleksandra Rutkowska. Dodaje, że będzie to istotne dla całej branży samochodowej, zarówno przy wewnątrz wspólnotowym nabyciu aut, jak i przy ich imporcie spoza Unii Europejskiej.
Standardem rabaty
Ekspertka przypomina, że biznesowym standardem jest przyznawanie dystrybutorom aut rabatów przez producentów, w zależności od stopnia zrealizowania wyznaczonych rocznych celów sprzedażowych (ilościowych lub jakościowych). Wysokość rabatów jest z góry ustalona, ale nie mogą być one uwzględnione w pierwotnej fakturze, bo w momencie jej wystawiania nie jest jeszcze jasne, czy dystrybutor zrealizuje cele uprawniające do otrzymania rabatu. W rezultacie jednak oznacza to, że dystrybutorzy płacą akcyzę od wyższej podstawy opodatkowania, a potem po otrzymaniu rabatów nie mogą – zgodnie ze stanowiskiem fiskusa – odzyskać nadpłaconego podatku.
W rezultacie, nawet gdy ostateczna cena samochodu sprowadzonego np. z Niemiec okaże się po rabatach niższa niż na pierwotnej fakturze, to wygranym jest Skarb Państwa, bo nadpłaconej akcyzy nie odzyskuje ani polski dystrybutor, ani ostateczny nabywca samochodu.
Eksperci nie mają wątpliwości, że korekta zapłaconej akcyzy powinna być więc dozwolona.
– Skoro z art. 104 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu samochodu jest kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy, to z brzmienia tego przepisu można wywieść także prawo do skorygowania rozliczeń – uważa Jan Czerwiński, radca prawny i counsel w praktyce podatkowej kancelarii DZP.
Korekta w górę
Ale kij ma dwa końce i jeśli cena pojazdu sprowadzanego do Polski ulegnie później podwyższeniu (bo np. produkcja samochodu okazała się droższa, niż zakładano), to – zgodnie z wykładnią fiskusa – również nie rzutuje to na podstawę opodatkowania akcyzą.
– Dla dystrybutora może to być wręcz korzystne, bo gdy podstawa opodatkowania zostanie podwyższona w wyniku korekty ceny, a nie odbiega od realiów rynkowych, to polska spółka nie musi dopłacać akcyzy ani ponosić trudu związanego z korygowaniem rozliczeń – komentuje Wojciech Kieszkowski, doradca podatkowy i partner w Solveo Advisory.
Potwierdza to interpretacja dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 maja 2022 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4013.56.2022.1.PK). Pytanie zadała spółka należąca do międzynarodowej grupy kapitałowej, zajmująca się dystrybucją w Polsce samochodów osobowych. Przed początkiem każdego roku podatkowego spółka przyjmuje założenie, że osiągnie określoną stopę zwrotu ze sprzedaży samochodów na poziomie rynkowym. W rzeczywistości jednak bywa, że jej dochodowość różni się od przyjętych założeń.
Spółka chciała się upewnić, że korekty „dochodowości” nie wpłyną na przyjętą wcześniej podstawę opodatkowania. Argumentowała, że przepisy akcyzowe, w odróżnieniu od ustawy o VAT, nie przewidują żadnego trybu korygowania rozliczeń po dniu powstania obowiązku podatkowego. Słowem kwota, którą podatnik jest obowiązany zapłacić za zagraniczne auto, stanowi definitywną podstawę opodatkowania, o ile nie odbiega ona od średniej wartości rynkowej – twierdziła spółka.
W pełni zgodził się z nią dyrektor KIS i odstąpił od przedstawienia własnego stanowiska.
Identyczne wnioski płyną z interpretacji z 2 listopada 2020 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4013.147.2020.2.JS).
Z tych właśnie względów niektórzy dystrybutorzy zagranicznych aut zaakceptowali już negatywne stanowisko fiskusa w sprawie korekt.
Co na to NSA
Wykładnię fiskusa potwierdzały dotąd również sądy administracyjne. Przykładem wyrok z 28 sierpnia 2019 r. (sygn. akt I GSK 83/17), który zapadł w sprawie polskiego dystrybutora niemieckich samochodów. Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził w nim, że przepisy akcyzowe nie pozwalają na zmianę wysokości podstawy opodatkowania po dokonaniu pierwotnego rozliczenia.
– Umowa cywilna czy też promocyjne oferty sprzedaży nie mogą kształtować podstawy opodatkowania towarów podatkiem akcyzowym w oderwaniu od literalnego brzmienia przepisów podatkowych, które tę kwestię precyzyjnie regulują – uzasadnił sąd kasacyjny.
Podobnie NSA orzekał na tle nieobowiązującej już ustawy o podatku akcyzowym z 23 stycznia 2004 r. Przykładem wyroki z: 13 grud nia 2017 r. (sygn. akt I GSK 2335/15); 12 kwietnia 2017 r. (sygn. akt I GSK 907/15); 6 maja 2015 r. (sygn. akt I GSK 1412/13).
Bezpodstawne wzbogacenie?
Nawet jednak, gdyby z przepisów wprost wynikało prawo do skorygowania akcyzy zapłaconej przy sprowadzeniu auta z zagranicy, to niewykluczone, że fiskus sięgnąłby po inny argument, by tego podatku nie zwrócić. Mógłby bowiem uznać, że skoro koszt nadpłaconej akcyzy poniósł ostateczny nabywca – w cenie samochodu, to zwrot podatku polskiemu dystrybutorowi mógłby oznaczać dla tego ostatniego bezpodstawne wzbogacenie. Taki argument pada m.in. w licznych sporach o zwrot nadpłaconej akcyzy od piwa smakowego.
Fiskus sięga tu chętnie do uchwały NSA z 22 czerwca 2011 r. (sygn. akt I GPS 1/11). Wynikało z niej, że elektrownie nie mogą odzyskać podatku nadpłaconego w latach 2006–2009, bo bezpodstawnie by się wzbogaciły. Nie pomógł argument, że przyczyną nadpłat było nieprawidłowe wdrożenie unijnych przepisów przez Polskę. Sąd uznał, że koszt nadpłaconej akcyzy ponieśli już konsumenci (w cenie prądu) i to im powinna zostać zwrócona danina. W praktyce jednak często jest to niemożliwe.
– Trudno wykluczyć, że na te same argumenty powołałby się fiskus, gdyby doszło do sporów o zwrot ewentualnie nadpłaconego podatku od wewnątrz wspólnotowego nabycia auta – mówi Jan Czerwiński.
Jest nadzieja
Szansą dla dystrybutorów aut jest to, że NSA zawęża obecnie skutki uchwały z 2011 r. wyłącznie do opodatkowania energii elektrycznej. Twierdzi, że jej tezy nie mogą być odnoszone do innych sytuacji. Z tego względu sąd kasacyjny wielokrotnie już nakazywał fiskusowi zwrócenie nadpłaconej akcyzy browarom produkującym piwa smakowe. To z kolei skutek wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE z 17 maja 2018 r. (sygn. akt C-30/17).
W jednym z takich wyroków – z 20 stycznia 2021 r. (sygn. akt I GSK 1543/20) – NSA zwrócił uwagę na to, że uchwała zapadła prawie 10 lat temu, a ustawodawca wciąż nie zmienił definicji nadpłaty i nie uzależnił jej zwrotu od udowodnienia, że nie doszło do bezpodstawnego wzbogacenia. Trudno w związku z tym uznać, iż jest to luka w prawie, a raczej świadome działanie ustawodawcy – stwierdził sąd kasacyjny.
Podobnie uznał w orzeczeniach z 24 stycznia 2020 r. (sygn. akt I GSK 499/17) i 10 maja 2019 r. (sygn. akt I GSK 382/17).
Zdaniem ekspertów Dentons uchwała z 22 czerwca 2011 r. może być oceniana jako wyraz niekonsekwencji orzecznictwa w sprawach akcyzowych.
– Tam, gdzie było to dla Skarbu Państwa korzystne, fiskusowi nie przeszkadzał brak odpowiedniej regulacji (patrz: brak uzależnienia prawa do nadpłaty od braku bezpodstawnego wzbogacenia). Tam natomiast, gdzie swego prawa dochodził podatnik, decyduje dosłowne brzmienie przepisu (patrz: prawo do korekty podstawy opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów osobowych) – puentują eksperci.©℗
Jeżeli wykładnię warszawskiego WSA podzielą inne sądy administracyjne, to pojawi się realna możliwość odzyskania nadpłaconego podatku