W oczekującej obecnie na podpis prezydenta ustawie z 24 lutego 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych oraz ustawy o podatku od wydobycia niektórych kopalin (dalej: nowelizacja) prawodawca w istotny sposób zmodyfikował przepisy ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1128; ost.zm. Dz.U. z 2022 r. poz. 64; dalej: ustawa o PIT).

Potrzeba uchwalenia tej nowelizacji wynikała m.in. z tego, że doradcy podatkowi i księgowi skrytykowali wprowadzenie zmiany sposobu obliczania zaliczek w drodze rozporządzenia ministra finansów z 7 stycznia 2022 r. w sprawie przedłużenia terminów poboru i przekazania przez niektórych płatników zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (Dz.U. poz. 28). Nowelizacja ustawy wprowadzi bardzo zbliżoną do tej zapisanej w rzeczonym rozporządzeniu z początku stycznia, stosowaną czasowo (tylko dla okresów luty‒grudzień 2022 r.) alternatywną metodę naliczania zaliczek od niektórych wynagrodzeń ze stosunku pracy ipokrewnych, umowy zlecenia, atakże świadczeń wypłacanych przez organy rentowe, tj. emerytury irenty, świadczenia przedemerytalne izasiłki przedemerytalne, nauczycielskie świadczenia kompensacyjne, zasiłki pieniężne zubezpieczenia społecznego, renty strukturalne, renty socjalne oraz rodzicielskie świadczenia uzupełniające.
Wprowadzenie takiej szczególnej metody do ustawy ograniczyło zarzuty o charakterze formalnym dotyczące wprowadzenia regulacji, jednak nie spowodowało, że zniknęły wątpliwości i pytania dotyczące sposobu naliczania zaliczek. Przedstawiamy zagadnienia, które przez cały czas nurtują osoby zajmujące się rozliczaniem wynagrodzeń, atakże samych uposażonych (pracowników, zleceniobiorców, osoby uzyskujące świadczenia od organów rentowych).
O co księgowi pytają na szkoleniach
Początek stosowania nowych zasad obliczania zaliczek
Za jaki okres należy stosować zasady obliczania zaliczki według art. 53a ustawy o PIT, skoro przepisy nowelizacji nie weszły w życie w lutym 2022 r.?
Zgodnie z art. 8 nowelizacji zmiany przez nią wprowadzane wchodzą w życie z dniem następującym po dniu ogłoszenia. Ustawa ta nie została opublikowana do końca lutego, zatem jej przepisy wejdą w życie w marcu. Jednocześnie prawodawca wskazał, że zasady naliczania zaliczek określone w art. 53a ustawy o PIT (czyli wprowadzone tą nowelizacją) mają zastosowanie za miesiące od lutego do grudnia 2022 r. Czyli kolejny już raz mamy modyfikację wprowadzoną wstecznie. Tym samym płatnicy, którzy dokonując wypłat w lutym, nie zastosowali metody zapisanej w nowych przepisach (które, co prawda, w głównej mierze są takie same, jak w wątpliwym co do swojej legalności rozporządzeniu z 7 stycznia 2022 r.), znów staną przed dylematem, co zrobić z zaliczkami za ten miesiąc i czy trzeba modyfikować wyliczenia. Wygląda na to, że kolejny już raz jest dodatkowa praca do wykonania. W art. 53a ust. 8 ustawy o PIT prawodawca zamieścił, znane już płatnikom, wskazanie, że w przypadku gdy płatnik pobrał zaliczkę na podatek, obliczając ją według przepisów ustawy o PIT obowiązujących w momencie jej obliczania (czyli według przepisów po zmianie dokonanej Polskim Ładem), a przy wyliczeniu według metody odwołującej się do 2021 r. zaliczka byłaby niższa, to jeśli taka nadwyżka nie została jeszcze wpłacona do urzędu skarbowego, należy ją niezwłocznie zwrócić podatnikowi. Z tego jednak wynika, że jeżeli płatnik zastosował właściwą według Polskiego Ładu metodę naliczania zaliczki i wpłacił już tę zaliczkę do urzędu skarbowego, to nie jest zobligowany do dokonywania zwrotu na rzecz pracownika ani korekty dokonanego naliczenia.
PIT-2 złożony po wypłacie pierwszego wynagrodzenia
Część pracowników nie złożyła w 2022 r. ani w poprzednich latach PIT-2, a teraz chcieliby, aby przy naliczaniu wynagrodzenia uwzględniać im kwotę wolną. Podobno nastąpiła jakaś zmiana w tym zakresie. Czy mogę już po wypłaceniu wynagrodzeń w styczniu i lutym przyjąć PIT-2? Jeden z pracowników twierdzi, że czytał na stronach Ministerstwa Finansów o takiej możliwości.
Udzielając odpowiedzi na to pytanie, w pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że tzw. kwota wolna to nic innego jak odliczenie od podatku kwoty zmniejszającej podatek (czyli 5100 zł dla całego roku). W pewnych okolicznościach osoba uzyskująca przychody ze stosunku pracy może złożyć pracodawcy działającemu jako płatnik stosowne oświadczenie, na podstawie którego już przy naliczaniu zaliczek na PIT pracodawca odliczy kwotę wolną. Owo oświadczenie to nic innego jak PIT-2. Pewnym zaskoczeniem może być to, że wbrew temu, co mogłoby się wydawać, Polski Ład nie zmodyfikował listy warunków, a jednocześnie zakresu oświadczenia, jakie muszą być spełnione, by można było skutecznie złożyć PIT-2. W dalszym ciągu oświadczenie takie może złożyć wyłącznie ten pracownik, który potwierdzi, że:
  • nie otrzymuje emerytury lub renty za pośrednictwem płatnika;
  • nie osiąga dochodów z tytułu członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną;
  • nie osiąga dochodów, od których jest obowiązany opłacać zaliczki na podstawie art. 44 ust. 3 ustawy o PIT;
  • nie otrzymuje świadczeń pieniężnych wypłacanych z Funduszu Pracy lub z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych;
  • ten zakład pracy jest właściwy do stosowania tego zmniejszenia.
Pomijając to, że obecna treść PIT-2 jest obarczona błędem (wskazane są dochody z najmu prywatnego opodatkowane według skali, w przypadku których w 2022 r. nie opłaca się w trakcie roku zaliczek, przez co PIT-2 nie powinien wymieniać takich dochodów), należy stwierdzić, że na początku 2022 r. zasady składania PIT-2 były takie same jak w poprzednich latach. Dotyczy to również terminu, w jakim można złożyć PIT-2. Otóż, wbrew temu, co zostało wskazane w poradniku Ministerstwa Finansów ze stycznia 2022 r., na podstawie art. 32 ust. 3 ustawy o PIT warunkiem stosowania pomniejszenia było złożenie PIT-2 przed pierwszą wypłatą wynagrodzenia w roku podatkowym, względnie złożenie PIT-2 w latach poprzednich (zasada skuteczności w kolejnych latach złożonego oświadczenia PIT-2, jeżeli stan faktyczny z niego wynikający nie uległ zmianie – art. 32 ust. 3a ustawy o PIT). Przy czym taki stan prawny obowiązuje do momentu wejścia w życie nowelizacji, której przepisy wchodzą w życie od dnia następnego po dniu ogłoszenia – z tym że na dzień oddawania niniejszego numeru do druku ustawa nie była opublikowana. W nowelizacji prawodawca dodał do art. 32 ust. 3aa ustawy o PIT, poprzez który wprowadził możliwość złożenia w trakcie roku PIT-2, który wywoła skutek już w tym roku. Otóż według tego przepisu, złożenie w trakcie roku oświadczenia PIT-2 powoduje, że płatnik dokona zmniejszenia zaliczki o 1/12 kwoty wolnej najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymał takie oświadczenie.
Innymi słowy, od momentu wejścia w życie przepisów nowelizacji płatnik będzie miał obowiązek przyjąć i uwzględniać oświadczenie PIT-2 złożone po wypłacie pierwszego wynagrodzenia. Jednak wcześniej płatnik nie miał ani obowiązku, ani prawa dokonywać pomniejszenia, jeżeli PIT-2 nie był złożony przed pierwszą wypłatą (czyli w trybie art. 32 ust. 3 ustawy o PIT).
Skuteczność oświadczeń złożonych przez pracowników
W związku z wprowadzoną w ustawie o PIT zmianą dającą możliwość składania przez pracowników oświadczenia PIT-2 także po wypłacie pierwszego w danym roku wynagrodzenia, proszę o informację, czy otrzymawszy takie oświadczenie w marcu, mogę zastosować je już przy wypłacie dokonywanej w marcu, czy dopiero od następnego miesiąca, czyli w kwietniu? Czy skuteczne są oświadczenia złożone przed wejściem w życie przepisów nowelizacji, ale już po wypłacie pierwszego wynagrodzenia (np. w lutym albo pod koniec stycznia)?
Wprowadzając nowelizacją możliwość złożenia skutecznego już w tym samym roku oświadczenia PIT-2, prawodawca wskazał, że na jego podstawie płatnik dokonuje odliczenia 1/12 kwoty zmniejszającej podatek (czyli 425 zł miesięcznie) najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymał takie oświadczenie. Skoro termin został określony jako „najpóźniejszy”, to z całą pewnością można zastosować odliczenie wcześniej. Innymi słowy, nic nie stoi na przeszkodzie, aby płatnik, który otrzyma oświadczenie PIT-2 w marcu, uwzględnił odliczenie już przy wypłacie dokonanej w tym miesiącu. Z kolei gdyby oświadczenia było złożone już po wypłacie dokonanej w danym miesiącu, nie powoduje to obowiązku dokonania korekty. Wówczas pomniejszenie jest dokonywane przy naliczaniu wynagrodzenia w następnym miesiącu (tutaj w kwietniu).
Wprowadzając zmianę dotyczącą terminu składania PIT-2, a dokładniej uzupełniając wcześniejsze przepisy o możliwość złożenia oświadczenie także po pierwszej w danym roku wypłacie, prawodawca wskazał, że oświadczenia złożone według wzorów ustalonych przed wejściem w życie nowelizacji zachowują moc. Tak skonstruowany przepis przejściowy jest o tyle istotny, że w treści PIT-2, w jego części „Objaśnienia”, jest wskazany termin na złożenie według art. 32 ust. 3 ustawy o PIT (który przez cały czas jest również aktualny), tj. przed pierwszą w danym roku wypłatą. Ponadto oświadczenie od 2022 r. jest obarczone błędem w części dotyczącej dochodów z najmu (o czym wspomniane było w poprzedniej odpowiedzi). Jednak zabrakło przepisu przejściowego, który wprost by wskazał, jaki jest skutek oświadczeń złożonych wprawdzie w 2022 r., ale po pierwszej wypłacie, a przed wejściem w życie przepisów nowelizacji dającej możliwość skutecznego już w roku złożenia PIT-2 przekazanego po pierwszej wypłacie. Prawodawca powinien wprost zapisać, że takie oświadczenia (nie według wzoru, ale złożone po dotychczasowym terminie z art. 32 ust. 3 ustawy o PIT) wywołują skutek od momentu wejścia w życie przepisów nowelizacji. Biorąc jednak pod uwagę intencje prawodawcy i cel wprowadzenia zmian, moim zdaniem istnieją mocne podstawy do przyjęcia, iż PIT-2 złożone w 2022 r. po pierwszej wypłacie, a przed wejściem w życie nowelizacji będą skuteczne w kolejnych miesiącach 2022 r.
Kwota odliczenia za wcześniejsze miesiące
W związku ze zmianą, dzięki której w trakcie roku można złożyć PIT-2 i rozliczać odliczenie od podatku, mam wątpliwość, co zrobić z ulgą nierozliczoną na początku roku, gdy płatnik nie miał oświadczenia. Czy można ją odliczyć w pierwszej zaliczce po otrzymaniu oświadczenia? Co zrobić w sytuacji, gdyby zabrakło podatku – czy można wówczas dokonać odliczenia w tej części w kolejnych miesiącach? Czy przepis o takiej możliwości składania PIT-2 ma zastosowanie tylko w 2022 r. (tak jak przepisy dotyczące zaliczek), czy został na stałe wpisany do ustawy o PIT?
Wprowadzając nowelizacją możliwość składania przez pracownika oświadczenia PIT-2 w trakcie roku, w dowolnym momencie, już po wypłacie pierwszego wynagrodzenia, prawodawca zastrzegł, że najpóźniej od następnego miesiąca płatnik ma obowiązek odliczania od zaliczki kwoty stanowiącej 1/12 kwoty zmniejszającej podatek (czyli 1/12 z 5100 zł miesięcznie daje kwotę 425 zł). Podkreślić trzeba, że z przepisu wynika, iż miesięczne odliczenie nie może przekroczyć 1/12 kwoty rocznej, czyli w jednym miesiącu zaliczka nie może być zmniejszona o więcej niż 425 zł. Ani w ustawie o PIT, ani też w przepisach ustawy zmieniającej nie została przewidziana możliwość kumulacji odliczenia. Oznacza to, że jeżeli płatnik otrzyma od pracownika oświadczenie PIT-2 w trakcie roku, to dopiero wówczas rozpoczyna dokonywać odliczenia kwoty zmniejszającej podatek. W żaden sposób nie uprawnia ani nie obliguje to płatnika do rozliczenia kwoty odliczenia za wcześniejsze miesiące. Innymi słowy, w każdym miesiącu po otrzymaniu PIT-2 pracodawca odlicza od zaliczki pracownika maksymalnie 425 zł. Kwota odliczenia za wcześniejsze miesiące nie przepada, gdyż może ona być uwzględniona przez pracownika w zeznaniu rocznym. Jednak w rozliczeniu zaliczkowym nie może być mowy o żadnej formie kumulacji czy przeniesienia odliczenia kwoty zmniejszającej na kolejne miesiące.
Wprowadzona nowelizacją możliwość składania w trakcie roku, już po pierwszej wypłacie, PIT-2 skutecznego już w tym samym roku to zasada na stałe zapisana w ustawie o PIT. O ile w dalszym ciągu aktualna jest reguła, że oświadczenie powinno być złożone przed pierwszą wypłatą, o tyle nowo dodany do art. 32 ust. 3aa ustawy o PIT ma charakter stały, a nie tylko czasowy (jak to jest w przypadku art. 53a dodanego do ustawy o PIT tą samą nowelizacją, który wprost wskazuje, że dotyczy zaliczek za miesiące od lutego do grudnia 2022 r.).
Ponowne składanie PIT-2
Czy zmiany w przepisach spowodowały, że konieczne jest złożenie kolejnego PIT-2?
W dalszym ciągu absolutnie nie ma potrzeby, by pracownik, który w przeszłości (czy to przy zatrudnieniu, czy w kolejnych latach) złożył oświadczenie PIT-2, które nigdy nie było odwołane, ponownie składał PIT-2 – czy to ze względu na nowelizację, czy z innych powodów.
Rezygnacja ze stosowania przedłużonych terminów
Czy to prawda, że po nowelizacji ustawy o PIT nawet podatnik, który przekazał płatnikowi PIT-2, może złożyć oświadczenie, w którym wskaże, iż nie chce, aby płatnik stosował do wyliczenia zaliczki od jego wynagrodzenia zasady z 2021 r.?
W rozporządzeniu z 7 stycznia 2022 r. była przewidziana możliwość złożenia przez podatnika płatnikowi oświadczenia, dzięki któremu płatnik nie stosował mechanizmu podwójnego obliczania zaliczek na PIT, według zasad z 2021 r. i według zasad z 2022 r., w celu odprowadzenia do urzędu skarbowego niższej zaliczki (w uproszczeniu). Przy czym w przepisach tych było zamieszczone zastrzeżenie, że oświadczenie takie może być skutecznie złożone wyłącznie przez tego podatnika, który nie przekazał płatnikowi PIT-2. Nowelizacja wprowadziła art. 53a ust. 9 ustawy o PIT, w którym również zostało przewidziane, że otrzymawszy od podatnika oświadczenie, w którym ten wskaże, iż nie życzy sobie, by płatnik stosował „przedłużenie terminu”, czyli wniosek o niestosowane obliczania zaliczek według zasad z lat 2021 i 2022, płatnik stosuje wyłącznie nowe zasady obliczania zaliczek najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu otrzymania takiego wniosku. Tym razem prawodawca nie zastrzegł jednak, że wniosek taki może być skutecznie złożony, jeśli podatnik nie przekazał płatnikowi PIT-2. Dlatego możliwe jest, by również podatnik, który złożył wcześniej PIT-2, przekazał pracodawcy wniosek o nieprzedłużanie terminów poboru zaliczek na podatek.
O czym warto pamiętać
! Nowelizacja wprowadza możliwość złożenia oświadczenie PIT-2 także po pierwszej w danym roku wypłacie.
! Płatnik będzie mógł uwzględnić odliczenie kwoty wolnej już przy wypłacie dokonanej w miesiącu otrzymania od pracownika PIT-2, a będzie musiał to uczynić najpóźniej przy naliczaniu wynagrodzenia w następnym miesiącu.
! W każdym miesiącu po otrzymaniu PIT-2 pracodawca odlicza od zaliczki pracownika maksymalnie 425 zł.