HANNA LITWIŃCZUK

profesor Uniwersytetu Warszawskiego

Niekiedy zdarza się, że organy dążą do wykazania fikcyjności umowy i zanegowania faktu, że usługi zostały faktycznie wykonane, co w konsekwencji powodowałoby wyłączenie kwoty wynagrodzenia z kosztów uzyskania przychodów. Przy ocenie świadczenia usług niematerialnych między spółkami powiązanymi organy podatkowe często przerzucają ciężar udowodnienia faktu wykonania takich usług na podatnika. Stanowisko takie znajduje odzwierciedlenie także w orzecznictwie sądów administracyjnych. Krytycy tego stanowiska powołują się z kolei na przepisy art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej, które formułują zasadę prawdy obiektywnej i nakładają na organy podatkowe bezwzględny obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego.

Przypomnijmy, że zgodnie z art. 6 kodeksu cywilnego ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie, która z faktu tego wywodzi skutki prawne. Na poparcie stanowiska negującego bezpośrednie stosowanie art. 6 kodeksu cywilnego do relacji podatnik - organ podatkowy można też przytoczyć orzeczenia sądowe. W jednym z nich sąd stwierdził, że nie do przyjęcia jest pogląd, że ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym spoczywa na podatniku. Istnieje bowiem wyraźnie sformułowany art. 187 par. 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi przepis szczególny względem regulacji kodeksowej i modyfikuje generalną zasadę dotyczącą ciężaru dowodu, przenosząc go w postępowaniu podatkowym na organ podatkowy (III SA 2763/02). W innym z kolei wyroku skład orzekający wskazał, że nie istnieją przepisy nakładające na podatników obowiązek posiadania pisemnego rezultatu nabywanych usług doradczych oraz szczegółowego określania zakresu prac na fakturze, celem uznania wydatków za koszt uzyskania przychodów (III SA 908/02).

Orzeczenia, które tak jednoznacznie rozstrzygają tę kwestię, należą jednak do mniejszości. Czasami sądy zajmują stanowisko niejako pośrednie. Przykładem jest orzeczenie, w którym sąd stwierdził, że chociaż działania marketingowe czy konsultingowe mogą mieć różną formę, a ich wymierne skutki mogą zaistnieć w odległym czasie, to zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów musi opierać się na konkretnych zdarzeniach, choćby np. przez wskazanie rodzaju podjętych działań (SA/Sz 2487/02).

Not. KT