Wydanie towarów na podstawie umowy komisu między komitentem (właścicielem towaru oddanego w komis) a komisantem (podmiotem zajmującym się komisem towarów) uznawane jest na gruncie VAT za odpłatną dostawę towarów (zob. art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT) i podlega opodatkowaniu VAT. Oczywiście jest tak pod warunkiem, że komitent występuje w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT – np. firma oddaje w komis swoje produkty lub towary handlowe albo środki trwałe. W takim przypadku komitent powinien wystawić fakturę na udokumentowanie tej dostawy. Komisantowi przysługuje, na zasadach ogólnych, prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tej faktury (zob. art. 86, art. 86a, art. 88, art. 90–91 ustawy o VAT).
Należy jednak zauważyć, że obowiązek podatkowy od dostawy towarów dokonanej przez komitenta powstaje w sposób szczególny, tj. kasowo. Stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. a ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu wydania towarów przez komitenta komisantowi na podstawie umowy komisu.
Z kolei stosownie do art. 106e ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o VAT w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1 ustawy o VAT, wystawiona faktura powinna zawierać wyrazy „metoda kasowa”.
Termin odliczenia podatku naliczonego
Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (zob. art. 86 ust. 10 ustawy o VAT). W przypadku wydania towarów przez komitenta komisantowi na podstawie umowy komisu obowiązek podatkowy od tych towarów powstanie dopiero w dacie otrzymania zapłaty przez komisanta. Dopiero w tym terminie komisant będzie mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od komitenta faktury. Oczywiście należy pamiętać, że stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w tym przypadku nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.
Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w art. 86 ust. 10, 10d i 10e ustawy o VAT, to może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (zob. art. 86 ust. 11 ustawy o VAT). Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w art. 86 ust. 10, 10d, 10e i 11 ustawy o VAT, to może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu pięciu lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (zob. art. 86 ust. 13 ustawy o VAT). ©℗
Komisant otrzymuje zatem na udokumentowanie „nabycia” towaru od komitenta (tj. wydania na podstawie umowy komisu) fakturę oznaczoną wyrazami „metoda kasowa”, czyli oznaczonej identycznie jak faktury wystawiane przez małych podatników, którzy wybrali kasową metodę rozliczeń podatku zgodnie z art. 21 ustawy o VAT.
Na gruncie nowego JPK_VAT (wersje: JPK_V7M i JPK_V7K) mogą zatem powstać wątpliwości, czy taką fakturę w ewidencji zakupu JPK_V7M/JPK_V7K należy ująć z oznaczeniem „MK”.
Otóż zgodnie z par. 11 ust. 8 pkt 3 rozporządzenia w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów ewidencja zakupu JPK_V7M/JPK_V7K zawiera oznaczenie dowodów nabycia „MK” w przypadku faktury wystawionej przez podatnika będącego dostawcą lub usługodawcą, który wybrał metodę kasową rozliczeń określoną w art. 21 ustawy o VAT.
Należy jednak zauważyć, że w przypadku faktur dokumentujących wydanie towaru przez komitenta komisantowi na podstawie umowy komisu obowiązek stosowania metody kasowej (a nie wybór jak w przypadku art. 21 ust. 1 ustawy o VAT) wynika z art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. a ustawy o VAT. Zatem komisant, ujmując taką fakturę w ewidencji zakupu JPK_V7M/JPK_V7K, nie oznacza jej symbolem „MK” – pomimo że faktura ta powinna zawierać wyrazy „metoda kasowa”. Warto tutaj zwrócić uwagę, że – stosownie do art. 21 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT – art. 21 ust. 1 ustawy o VAT (dający możliwość wyboru metody kasowej małym podatnikom) nie narusza art. 19a ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy o VAT.
Komisant, rozliczając otrzymaną od komitenta fakturę dokumentującą wydanie towarów przez komitenta komisantowi na podstawie umowy komisu, powinien jednak pamiętać, że podatek naliczony wynikający z tej faktury będzie mógł odliczyć dopiero za okres (miesiąc albo kwartał), w którym komitent otrzyma zapłatę, o ile będzie dysponował tą fakturą. [ramka]
Uwaga! Jeżeli komitentem jest osoba niebędąca podatnikiem, to wydanie przez niego towaru komisantowi na podstawie umowy komisu nie podlega VAT. U komisanta nie powstaje w związku z tym „nabyciem” podatek naliczony.
Podstawa prawna
• art. 7 ust. 1 pkt 3, art. 15 ust. 1, art. 19a ust. 5 pkt 1, art. 21 ust. 1, art. 86, art. 86a, art. 88, art. 90–91, art. 106e ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1747)
• par. 11 ust. 8 pkt 3 rozporządzenia ministra finansów, inwestycji i rozwoju z 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz.U. poz. 1988; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1127)