Realizujemy projekt polegający na stworzeniu narzędzia informatycznego, które w znaczący sposób usprawni procesy produkcyjne w naszej jednostce. Punktem wyjścia jest zakupiona licencja, ale prace związane z rozbudową i dostosowaniem narzędzia do naszych potrzeb są prowadzone we własnym zakresie i ujmowane na wydzielonych kontach projektowych. Zakładamy, że prowadzone prace pozwolą uzyskać znaczące korzyści ekonomiczne i tym samym spełniają definicję prac rozwojowych. Mamy jednak wątpliwości, jak ujęcie w rachunkowości wpłynie na możliwość odliczenia VAT i rozliczenia w CIT.
Firma prowadzi merytorycznie i księgowo wydzielony projekt polegający na stworzeniu narzędzia informatycznego usprawniającego procesy produkcyjne i tym samym przynoszący w przyszłości przychody. Fakturę za wykonanie usług oraz inne nakłady powiązane z tymi pracami należy więc ująć jako nakłady na stworzenie wartości niematerialnych i prawnych (WNiP). Łącznie z ponoszonymi wewnętrzne kosztami (np. wydzielonymi wynagrodzeniami i pochodnymi od wynagrodzeń) będą one tworzyły wartość początkową WNiP.

Czy jest definicja

Ustawa o rachunkowości nie definiuje ani prac rozwojowych, ani badawczych. W praktyce posiłkujemy się wskazaniami Międzynarodowego Standardu Rachunkowości 38 Wartości niematerialne, który w par. 52‒59 wskazuje kryteria oceny nakładów. Przy czym należy podkreślić, iż terminy „prace badawcze” i „prace rozwojowe” na potrzeby MSR 38 mają szerokie znaczenie.
Wskazano tam po pierwsze, że na etapie prac badawczych prowadzonego przedsięwzięcia jednostka nie jest w stanie udowodnić istnienia składnika wartości niematerialnych, który będzie wytwarzał prawdopodobne przyszłe korzyści ekonomiczne. W związku z tym nakłady zawsze ujmowane są w kosztach w momencie ich poniesienia. Do przykładów prac badawczych zalicza się w świetle par. 56 MSR 38:
a) działania zmierzające do zdobycia nowej wiedzy;
b) poszukiwanie, ocenę i końcową selekcję sposobu wykorzystania rezultatów prac badawczych lub wiedzy innego rodzaju;
c) poszukiwanie alternatywnych materiałów, urządzeń, produktów, procesów, systemów lub usług;
d) formułowanie, projektowanie, ocenę i końcową selekcję nowych lub udoskonalonych materiałów, urządzeń, produktów, procesów, systemów lub usług.
Z kolei na etapie prac rozwojowych przedsięwzięcia jednostka w niektórych przypadkach może zidentyfikować składnik wartości niematerialnych i udowodnić, że składnik ten będzie wytwarzał prawdopodobne przyszłe korzyści ekonomiczne. Dzieje się tak dlatego, że etap prac rozwojowych jest etapem bardziej zaawansowanym niż etap prac badawczych. Tu jako przykłady wskazano w par. 59 MSR 38:
a) projektowanie, wykonanie i testowanie prototypów i modeli doświadczalnych (przed ich wdrożeniem do produkcji seryjnej lub użytkowania);
b) projektowanie narzędzi, przyrządów do obróbki, form i matryc z wykorzystaniem nowej technologii;
c) projektowanie, wykonanie i funkcjonowanie linii pilotażowej, której wielkość nie umożliwia prowadzenia ekonomicznie uzasadnionej produkcji przeznaczonej na sprzedaż;
d) projektowanie, wykonanie i testowanie wybranych rozwiązań w zakresie nowych lub udoskonalonych materiałów, urządzeń, produktów, procesów, systemów lub usług.
W art. 3 ust. 1 pkt 14 ustawy o rachunkowości (dalej: u.r.) wskazano, że do WNiP zalicza się koszty zakończonych prac rozwojowych po spełnieniu przez nie warunków określonych w art. 33 ust. 2 u.r. Wymagają one, aby:
1) prace rozwojowe były prowadzone przez jednostkę na własne potrzeby;
2) zostały poniesione przed podjęciem produkcji lub zastosowaniem technologii w wyniku ich przeprowadzenia;
3) produkt lub technologia wytwarzania były ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone;
4) techniczna przydatność produktu lub technologii została stwierdzona i odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie jednostka podjęła decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii;
5) koszty prac rozwojowych zostały pokryte, według przewidywań, przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii.
Definicję prac rozwojowych zawiera art. 4 ust. 3 prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, w którym wskazano, że prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Jak ująć w księgach

Obecnie zatem faktury od dostawców zewnętrznych oraz wewnętrznie ponoszone nakłady należy zaksięgować na rozliczeniach międzyokresowych albo na wydzielonym koncie prac rozwojowych (to zależy od planu kont). Po zakończeniu ponoszenia tych nakładów, gdy spełnione zostaną warunki wskazane w art. 33 ust. 2 u.r., będą one stanowiły wartość początkową nowej WNiP – kosztów zakończonych prac rozwojowych.
Zgodnie z art. 28 ust. 8 u.r. koszt WNiP obejmuje ogół kosztów zakończonych prac rozwojowych, poniesionych przez jednostkę w okresie budowy, montażu, przystosowania i ulepszenia, do dnia bilansowego lub przyjęcia do używania, w tym również:
1) niepodlegający odliczeniu podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy,
2) koszt obsługi zobowiązań zaciągniętych w celu ich finansowania i związane z nimi różnice kursowe, pomniejszony o przychody z tego tytułu.
Nakłady ujmuje się w kwotach netto, VAT zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług można bowiem odliczyć w dacie otrzymania faktury (lub dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych), o ile nakłady służyć będą działalności opodatkowanej (z pytania wynika, iż raczej tak).
Warto też przypomnieć, że w rachunkowości ujmowanie nakładów jako rozliczeń międzyokresowych kosztów, a w przyszłości przekwalifikowanie ich na wartość niematerialną, nie determinuje rozpoznania w podatku dochodowym. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest wybór. Koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów:
1) w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo
2) jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo
3) poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od WNiP, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. =
Podstawa prawna
•art. 3 ust. 1 pkt 14, art. 33 ust. 2 ustawy o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 351; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 568)
•art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1106)
•art. 15 ust. 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 poz. 865; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1262)
•art. 4 ust. 3 ustawy z 20 lipca 2018 r. ‒ Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. poz. 1668)