Jednostki, których rokiem obrotowym jest rok kalendarzowy, mogą już wystartować z inwentaryzacją. Trzeba ją bowiem rozpocząć nie wcześniej niż trzy miesiące przed końcem roku obrotowego, a zakończyć 15 stycznia następnego roku. Czyli jest na to czas od 1 października br. do 15 stycznia 2021 r.

Generalnie należy jej dokonać na dzień bilansowy. Inwentaryzacja to zespół czynności zmierzających do ustalenia rzeczywistego stanu składników majątkowych w jednostce. Obejmuje wszystkie składniki aktywów i pasywów jednostki – te, które podlegają ujęciu zarówno w ewidencji bilansowej, jak i pozabilansowej jednostki, a także obce składniki majątkowe powierzone jednostce czasowo do użytkowania, przechowywania itp.

1. Kto odpowiada

Przeprowadzenie inwentaryzacji jest obowiązkiem kierownika jednostki, także z sektora finansów publicznych, który wynika z art. 26 i 27 ustawy o rachunkowości (dalej: u.r.). To samo jasno też wskazano w stanowisku Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie inwentaryzacji drogą spisu z natury zapasów materiałów, towarów, wyrobów gotowych i półproduktów (dalej: stanowisko KSR). Kierownik nie może scedować tej odpowiedzialności na inną osobę. Jeżeli kierownikiem jednostki jest organ wieloosobowy, to odpowiedzialność za spis z natury zapasów ponoszą wszyscy jego członkowie. Dotyczy to również przypadku, gdy określone obowiązki w zakresie prowadzenia rachunkowości zostaną powierzone podmiotom zewnętrznym, o których mowa w art. 11 ust. 2 u.r.
Do zakresu odpowiedzialności kierownika jednostki za inwentaryzację wchodzi m.in.: powołanie komisji inwentaryzacyjnej i wyznaczenie jej przewodniczącego, wydanie zarządzenia w sprawie inwentaryzacji, określającego w szczególności przedmiot i terminy spisu, nadzór nad przebiegiem spisu i rozliczeniem jego wyników. Jest jeszcze jedno zadanie dla kierownika jednostki, której sprawozdanie finansowe podlega badaniu przez biegłego rewidenta. Powinien on powiadomić odpowiednio wcześniej o terminie spisu podmiot uprawiony, z którym zawarto umowę o badanie, aby umożliwić biegłemu rewidentowi udział w spisie istotnych składników (art. 66 ust. 5 u.r.). Ze względu na to, że inwentaryzacja drogą spisu z natury jest elementem rachunkowości, a jej terminowe i właściwe przeprowadzenie warunkuje rzetelność i kompletność ksiąg oraz sprawozdania, zadaniem księgowego jest wspomaganie kierownika jednostki w sprawach dotyczących inwentaryzacji zapasów drogą spisu z natury.

2. Jakie są metody

Ustawa o rachunkowości wymienia następujące metody inwentaryzacji: spis z natury, potwierdzenie (uzgodnienie) salda, weryfikacja salda. To, jaką metodę zastosujemy, zależy od rodzaju majątku, jaki trzeba zinwentaryzować. Ustawa o rachunkowości wskazuje jednak pewną hierarchię wymienionych metod, a za podstawową uznaje się spis z natury. Ponieważ spis z natury polega na zmierzeniu, policzeniu, przeważeniu itp. składników majątku jednostki, to zastosować go można tylko do majątku rzeczowego. Jeśli danego składnika majątku nie da się spisać z natury, a da się potwierdzić saldo, należy zastosować metodę potwierdzenia salda. Metody weryfikacji salda używa się w stosunku do tych składników majątku, których nie można spisać z natury i nie można zastosować do nich metody potwierdzenia salda.
Na 31 grudnia każdego roku spisem z natury obejmuje się następujące składniki majątku: gotówkę w kasie, papiery wartościowe, zapasy w magazynach (o ile nie można skorzystać z przesunięć terminów). Terminy inwentaryzacji rocznej uznaje się za dotrzymane także wtedy gdy w odniesieniu do aktywów wymienionych w u.r. inwentaryzacja jest przeprowadzana w ostatnim kwartale roku lub rzadziej niż co roku.
W ostatnim kwartale roku kończąc do 15 stycznia można przeprowadzić inwentaryzację większości składników aktywów z wyjątkiem aktywów pieniężnych, papierów wartościowych, produktów w toku produkcji oraz materiałów, towarów i produktów gotowych, określonych w art. 17 ust. 2 pkt 4.
Raz w ciągu czterech lat spisem z natury obejmuje się następujące składniki majątku, które są na terenie strzeżonym:
  • środki trwałe własne,
  • maszyny i urządzenia związane z inwestycją rozpoczętą,
  • środki trwałe obce oraz postawione w stan likwidacji, a fizycznie niezlikwidowane.
Z kolei od kontrahentów pisemnym potwierdzeniem sald należy objąć następujące składniki aktywów i pasywów:
  • środki pieniężne na rachunkach bankowych,
  • należności (z pewnymi wyjątkami),
  • rozliczenia z tytułu przekazanych lub otrzymanych do używania, przechowywania środków trwałych czy zapasów,
  • własne składniki majątkowe znajdujące się poza jednostką, powierzone kontrahentom, np. w remoncie, komisie, przerobie.
Drogą weryfikacji stanów ewidencyjnych należy objąć następujące aktywa i pasywa:
  • wartości niematerialne i prawne,
  • środki trwałe trudno dostępne oglądowi i grunty,
  • inwestycje rozpoczęte (z wyjątkiem maszyn i urządzeń objętych taką inwestycją),
  • materiały w drodze oraz dostawy niefakturowane,
  • należności i zobowiązania z tytułów publicznoprawnych,
  • należności i zobowiązania wynikające z rozrachunków z pracownikami,
  • należności sporne i wątpliwe, w tym również dochodzone na drodze sądowej,
  • rozliczenia międzyokresowe czynne i bierne oraz dochody, przychody przyszłych okresów,
  • fundusze i kapitały, rezerwy, fundusze specjalne,
  • inne aktywa i pasywa, których nie inwentaryzowano pozostałymi metodami.

3. Na czym polega rola biegłego

Przepisy bilansowe nakazują, aby biegły rewident uczestniczył w inwentaryzacji znaczących składników majątku. Obowiązek ten dotyczy firm, których sprawozdania finansowe, zgodnie z art. 64 u.r., poddawane są badaniu. Jednak biegły rewident jest obserwatorem spisu z natury i nie uczestniczy aktywnie w jego przebiegu. Ma on prawo do:
  • wglądu w dokumentację inwentaryzacyjną i otrzymania jej kopii;
  • wnioskowania o ponowne przeliczenie wybranych składników zapasów;
  • uzyskania wyjaśnień od członków zespołu spisowego lub innych osób uczestniczących w spisie;
  • potwierdzenia na arkuszu spisowym swojej obecności w czasie spisu danego składnika zapasów.
A co w sytuacji, gdy biegły rewident nie zostanie zawiadomiony o inwentaryzacji i nie weźmie w niej udziału? Może to być kłopotliwe dla jednostki, która go nie zawiadomiła. Nie będzie on wtedy w stanie wypowiedzieć się na temat poprawności badanego sprawozdania finansowego. Jeżeli więc brak uczestnictwa w inwentaryzacji będzie uznany za ograniczenie zakresu badania, to może on wydać opinię z zastrzeżeniami. W skrajnych przypadkach może okazać się, że audytor odmówi wystawienia opinii. Takie kroki może podjąć w sytuacji znacznego ograniczenia zakresu badania i braku pewności co do rzeczywistego stanu aktywów.

4. W jaki sposób ułatwić sobie pracę

Informatyczne wspomaganie inwentaryzacji z pewnością przyspiesza przebieg spisu i zmniejsza ryzyko błędów. Stanowisko KSR wskazuje, że takie wspomaganie może polegać m.in. na:
  • elektronicznym wypełnianiu przez zespoły spisowe dokumentacji inwentaryzacyjnej, przede wszystkim arkuszy spisowych;
  • korzystaniu ze specjalistycznego oprogramowania przeznaczonego do przeprowadzania spisu z natury lub podobnej funkcji w systemach księgowych, w szczególności zapewniających bieżące wykazywanie wyników spisu oraz tworzenie dokumentacji spisowej, w tym ustalanie różnic inwentaryzacyjnych;
  • przeprowadzaniu spisu za pomocą mobilnych urządzeń, np. skanerów, ale pod warunkiem uprzedniego oznaczenia składników zapasów odpowiednimi kodami identyfikującymi.
Inwentaryzację drogą spisu z natury w całości wspomaganą informatycznie przeprowadza się z zachowaniem zasad dla spisu. Przed przystąpieniem do spisu niezbędne jest uzgodnienie danych zapisanych w skanerach z centralną bazą danych (bieżącą ewidencją księgową) i autoryzacja członków zespołu spisowego, aby umożliwić im korzystanie ze skanerów. Uzgodnienie dotyczy symboli (indeksów) składników, np. zapasów, jednostek miary i ewentualnie opisu ich cech i lokalizacji, jeżeli są one weryfikowane podczas spisu. Zespół spisowy skanuje kody i weryfikuje odczytane przez skaner szczegółowe informacje o spisywanym składniku, np. jego cechy zewnętrzne, termin przydatności, umiejscowienie w magazynie. Stany i kody (oznaczenia) identyfikujące składniki zapasów są automatycznie zapisywane w pamięci skanerów, przy czym zespół spisowy nie ma możliwości modyfikowania tych zapisów. Po zakończeniu spisu wynik skanowania jest przekazywany do centralnego systemu informatycznego w celu sporządzenia arkuszy spisowych lub równoważnych im dokumentów. Ujawnione w trakcie spisu składniki zapasów o kodach nieujętych w bazie danych skanerów lub pozbawione kodu są spisywane według ogólnych zasad na papierowym arkuszu spisowym. Dokumenty spisowe są podpisywane elektronicznie albo tradycyjnie – w zależności od przyjętego w systemie sposobu autoryzacji. Dokumenty spisowe mogą być też sporządzane w formie elektronicznej, np. w arkuszu kalkulacyjnym, pod warunkiem że:
a) zapisy uzyskują trwale czytelną postać podczas rejestrowania stanu zapasów stwierdzonego drogą spisu z natury;
b) możliwe jest ustalenie osoby, która wprowadziła zapisy do dokumentów spisowych albo dokonała ich modyfikacji;
c) stosowana procedura zapewnia sprawdzenie poprawności przetworzenia ustalonych drogą spisu z natury danych oraz kompletności i integralności (nienaruszalności) zapisów;
d) dane źródłowe są odpowiednio chronione – jest zapewniona ich niezmienność przez wymagany okres przechowywania dokumentacji inwentaryzacyjnej.
Tabela. Częstotliwość i forma
Składnik aktywów/pasywów Termin inwentaryzacji Forma
Środki pieniężne w gotówce, papiery wartościowe Na ostatni dzień każdego roku obrotowego Spis z natury
Materiały, towary i produkty gotowe, których wartość jest odpisywana w koszty na dzień zakupu/wytworzenia Na ostatni dzień każdego roku obrotowego Spis z natury
Nieruchomości zaliczone do środków trwałych oraz inwestycji Raz w ciągu czterech lat Spis z natury
Środki trwałe oraz maszyny i urządzenia wchodzące w skład środków trwałych w budowie, znajdujące się na terenie strzeżonym Raz w ciągu czterech lat Spis z natury
Materiały, towary, produkty gotowe i półprodukty znajdujące się na strzeżonych składowiskach i objęte ewidencją ilościowo-wartościową Raz w ciągu dwóch lat Spis z natury
Towary i materiały (opakowania) objęte ewidencją wartościową w punktach obrotu detalicznego jednostki Raz w roku Spis z natury
Drewno w jednostkach prowadzących gospodarkę leśną Raz w roku Spis z natury
Pozostałe składniki aktywów Raz w roku – nie wcześniej niż trzy miesiące przed końcem roku obrotowego, do 15. dnia następnego roku Porównanie i weryfikacja
Aktywa finansowe na rachunkach bankowych lub przechowywane przez inne jednostki Na ostatni dzień roku Potwierdzenie salda
Należności Raz w roku – nie wcześniej niż trzy miesiące przed końcem roku obrotowego, do 15. dnia następnego roku Potwierdzenie salda
Składniki aktywów powierzone kontrahentom Raz w roku – nie wcześniej niż trzy miesiące przed końcem roku obrotowego, do 15. dnia następnego roku Potwierdzenie salda
Środki trwałe, do których dostęp jest znacznie utrudniony Na ostatni dzień roku Porównanie i weryfikacja
Grunty oraz prawa zakwalifikowane do nieruchomości Na ostatni dzień roku Porównanie i weryfikacja
Należności sporne i wątpliwe, należności i zobowiązania z tytułów publiczno-prawnych Na ostatni dzień roku Porównanie i weryfikacja
Pozostałe aktywa i pasywa, jeżeli przeprowadzenie ich spisu z natury lub uzgodnienie z przyczyn uzasadnionych nie było możliwe Na ostatni dzień roku Porównanie i weryfikacja
Pozostałe niewymienione wyżej pasywa Na ostatni dzień roku Porównanie i weryfikacja
Podstawa prawna
•art. 11 ust. 2, art. 26 i 27, art. 64, art. 66 ust. 5 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 351; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 568)
•stanowisko Komitetu Standardów Rachunkowości w sprawie inwentaryzacji drogą spisu z natury zapasów materiałów, towarów, wyrobów gotowych i półproduktów (Dz.Urz. MF z 2016 r. poz. 55)