Już za kilka dni wszyscy czynni podatnicy VAT będą musieli się zmierzyć z nowymi obowiązkami. Od 1 października trzeba będzie bowiem prowadzić ewidencję VAT według nowych zasad, a za okresy przypadające po tej dacie zamiast deklaracji VAT-7 i VAT-7K będą składane JPK_V7M i JPK_V7K, które obejmą część deklaracyjną i ewidencyjną.
Wprawdzie zmiany te wchodzą w życie w trudnym okresie pandemii, lecz firmy miały dużo czasu na przygotowanie. Jeszcze w ubiegłym roku opublikowano nie tylko ustawę zmieniającą, lecz także rozporządzenie z 15 października 2019 r., w którym określono szczegółowy zakres danych, jakie trzeba podawać w nowym jednolitym pliku kontrolnym. Jest to o tyle ważne, że fiskus wymaga w nim informacji, których podatnicy obecnie nie muszą zamieszczać ani w deklaracjach, ani w dotychczasowej strukturze JPK_VAT.
Dodatkowo przygotowanie się do wypełniania nowych wymogów firmom bez wątpienia ułatwia udostępniona przez Ministerstwo Finansów broszura informacyjna, a także wyjaśnienia zamieszczone na portalu podatki.gov.pl. Mimo to wciąż pojawiają się nowe wątpliwości dotyczące przede wszystkim wprowadzanych oznaczeń grup towarowych, rodzajów transakcji oraz dowodów sprzedaży i zakupu. Aby je rozwiać, przygotowaliśmy drugi dodatek specjalny poświęcony JPK_V7 (pierwszy ukazał się 11 września w DGP nr 178), w którym na pytania czytelników odpowiada doradca podatkowy Radosław Kowalski.
Najważniejsze regulacje podatkowe związane z nowymi obowiązkami
• ustawa o VAT – ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1106) w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2020 r.
• rozporządzenie z 15 października 2019 r. – rozporządzenie ministra finansów, inwestycji i rozwoju z 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz.U. poz. 1988; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1127)
• ustawa zmieniająca – ustawa z 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 1520; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1086)
• dyrektywa VAT – dyrektywa Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE. z 2006 r. L 347, s. 1; ost.zm. Dz.Urz. UE. z 2020 r. L 62, s. 13)
• rozporządzenie 282/2011 – rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE z 2011 r. L 77, s. 1; ost.zm. Dz.Urz. UE z 2019 r. L 313, s. 14)
• ustawa o PIT – ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325)
• ustawa o CIT – ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406)

Oznaczenia grup towarów i usług

1. Co należy zrobić, gdy sprzedawany przeze mnie towar nie zawiera się w żadnym z GTU? Czy powinienem wybrać symbol najbardziej podobnego towaru?
Wprowadzając nowe zasady sporządzania ewidencji VAT oraz przekazywania organom podatkowym takiego rejestru wraz z deklaracją VAT (w strukturze JPK_V7M lub JPK_V7K), prawodawca określił dodatkowe oznaczenia, którymi podatnicy muszą opatrywać niektóre dokumenty lub towary/usługi. Chodzi o tzw. grupy towarowo-usługowe (GTU) wskazane w par. 10 ust. 3 rozporządzenia z 15 października 2019 r. Podkreślić należy, że w stanie prawnym obowiązującym od października 2020 r. oznaczenia takie będą stosowane w dość ograniczonym zakresie. A więc nie może budzić wątpliwości to, że nie było intencją ministra finansów objęcie oznaczeniami wszystkich towarów i wszystkich usług realizowanych przez podatników i podlegających opodatkowaniu polskim VAT. W praktyce oznacza to, że większość towarów i usług – jako niezawierających się na ministerialnej liście – w ogóle nie będzie oznaczone GTU. W przepisach rozporządzenia z 15 października 2019 r. wymienionych zostało 10 grup towarowych i trzy usługowe, do których prawodawca przypisał oznaczenia GTU. W konsekwencji, jeżeli podatnik nie może przyporządkować do konkretnego GTU świadczonej usługi/towaru będącego przedmiotem dokonywanej przez niego dostawy, to nie dokonuje takiego przyporządkowania i oznaczenia. Wówczas pola JPK_V7 przeznaczone dla wskazywania poszczególnych symboli GTU (01-13) pozostają puste.
2. Czy na fakturze sprzedaży musi być oznaczenie GTU?
Z całą pewnością w treści faktury sprzedaży nie muszą być zamieszczane oznaczenia GTU. Obowiązek taki nie występuje, nawet jeżeli dokumentuje ona dostawę towarów czy świadczenie usług z katalogu określonego w par. 10 ust. 3 rozporządzenia z 15 października 2019 r., tj. towarów i usług przyporządkowanych do konkretnych grup GTU. Brak obowiązku zamieszczania symboli GTU w treści faktury wynika z faktu, że w żadnym z przepisów prawa podatkowego nie został zamieszczony stosowny nakaz. Co więcej, polski prawodawca nie mógłby go wprowadzić bez uprzedniego uzyskania stosownej notyfikacji dla odstępstwa od prawa unijnego. Otóż katalog danych, które obowiązkowo są zamieszczane w treści faktur wystawianych na podstawie regulacji podatkowych dotyczących podatku od wartości dodanej państw członkowskich UE, w tym polskiego VAT, musi być zgodny z zestawieniem prezentowanym w rozdziale 3 tytułu XI dyrektywy VAT. Prawo unijne nie wprowadza obowiązku zamieszczania w treści faktury symboli GTU ani nie przewiduje takiej możliwości, stąd polski prawodawca nie może wymagać od podatników, aby ci oznaczali w ten sposób sprzedaż dokumentowaną fakturami. Oczywiście nic nie stoi na przeszkodzie temu, aby fakturujący – np. dla potrzeb wewnętrznego przekazu informacji pomiędzy działami sprzedaży a księgowością – w treści faktur zamieszczali oznaczenie GTU.
3. Czy w prowadzonej według nowych zasad ewidencji VAT konieczne jest ujmowanie każdej pozycji z faktury? Czy do takich pozycji trzeba zamieszczać oznaczenia GTU?
W żadnym z przepisów ustawy o VAT ani w żadnej z regulacji rozporządzenia z 15 października 2019 r. prawodawca nie wymaga od podatników, by ujmowali oni sprzedaż udokumentowaną fakturą z podziałem na poszczególne pozycje (towary i usługi) w niej zaprezentowane. To oznacza, że bez względu na to, ile towarów i usług znajduje się na fakturze, a także ile pozycji jest w treści tego dokumentu, świadczący ujmie zawarte w niej dane w tylu liniach, ile stawek VAT ma do nich zastosowania. Sprzedaż jest bowiem prezentowana w ewidencji sprzedaży w podziale na stawki VAT. I tak w jednej linii są ujmowane wszystkie towary i usługi opodatkowane według danej stawki. Wartości uwzględnione w rejestrze są definiowane jako suma (podstawa i kwota VAT) poszczególnych transakcji w ramach danej stawki. Na przykład jeżeli w fakturze jest pięć pozycji towarów i wszystkie są opodatkowane według stawki 23 proc., to dokument taki powinien być ujęty w jednej linii sprzedaży: 23 proc.
Należy wskazać i wyraźnie podkreślić, że oznaczenie GTU jest stosowane wyłącznie na poziomie dowodu sprzedaży, a nie jego poszczególnych linii – nawet gdyby prezentacja była w kilku liniach wartościowych ze względu na zastosowane różne stawki VAT. Jeżeli w dokumencie znajduje się towar lub usługa z danego GTU, to należy dokonać w ewidencji (i JPK) oznaczenia całego dokumentu odpowiednim numerem GTU. Bez względu zatem na to, ile pozycji z danego GTU jest w fakturze, stosowany jest system zero-jedynkowy: przy odpowiednim numerze GTU stawiana jest „1” dla całego dokumentu faktury, oczywiście tylko wówczas gdy występuje dany towar/usługa. Z kolei jeżeli faktura nie dokumentuje czynności z danego GTU, to pole dla niego przeznaczone pozostaje puste. Podkreślić trzeba, że w żadnej z pozycji JPK nie wykazuje się odrębnie wartości czy ilości towarów/usług dla GTU oznaczonego przy danym dokumencie jako „1” (tj. gdy w faktura dokumentuje dostawę towaru lub świadczenia usługi z danego GTU).
4. Jakie oznaczenie GTU powinno być na fakturze przy usługach informatycznych?
Ani na fakturze, ani w ewidencji sprzedaży we wpisie, w którym ujmowana jest sprzedaż dokumentowana fakturą dotyczącą usługi informatycznej, nie jest zamieszczany żaden z numerów GTU. Wynika to przede wszystkim z tego, że katalog świadczeń objętych symbolami GTU ma charakter zamknięty i żadna z jego pozycji nie przewiduje oznaczania usług informatycznych. Dodatkowo należy przypomnieć, że nawet w przypadku towarów i usług z katalogu określonego w par. 10 ust. 3 rozporządzenia z 15 października 2019 r. (czyli listy GTU) nie jest obowiązkowe zamieszczenie GTU w treści faktury. Jednak w przypadku usług informatycznych oznaczenie GTU w ogóle nie ma zastosowania i nie jest prezentowane w ewidencji VAT!
5. Czy wydawnictwo ma zamieszczać GTU?
Oznaczenie GTU ma charakter przedmiotowy, a nie podmiotowy, co wynika z katalogu z par. 10 ust. 3 rozporządzenia z 15 października 2019 r., gdzie zostały wymienione towary i usługi, których sprzedaż oznaczana jest w ewidencji VAT symbolami GTU (z zastrzeżeniem braku oznaczania sprzedaży ewidencjonowanej na podstawie dokumentu zbiorczego). A ponieważ w żadnym z przepisów dotyczących GTU prawodawca nie posługuje się kryteriami podmiotowymi, jednoznaczne udzielenie odpowiedzi na zadane pytanie jest niemożliwe. Z całą pewnością obowiązek oznaczania GTU nie dotyczy dokonywanych przez takich podatników dostaw książek, czasopism czy treści w formie elektronicznej. Przy czym w przypadku wydawnictwa może mieć miejsce np. świadczenie usług marketingowych, reklamowych, a także szkoleniowych – a w takim przypadku wpis tego rodzaju sprzedaży do ewidencji VAT (o ile nie jest dokonywany na podstawie zbiorczego dokumentu) powinien być opatrzony numerem 12 GTU.
WIĘCEJ INFORMACJI NA TEMAT JPK_VAT ZNAJDZIESZ W PAKIECIE Nowy JPK_VAT z deklaracją i ewidencją + nowe kody w JPK_VAT
6. Czy przy refakturowaniu usług należy stosować GTU?
Należy stwierdzić, że kluczowe znaczenie ma wyłącznie przedmiot świadczenia, ponieważ wprowadzając obowiązek stosowania oznaczeń GTU, prawodawca nie sprecyzował poziomów dystrybucji towarów z listy określonej w par. 10 ust. 3 rozporządzenia z 15 października 2019 r. ani też nie zdefiniował żadnych okoliczności wykonywania usług na niej wymienionych. Z kolei minister finansów nie ogranicza zastosowania GTU wyłącznie do tych przypadków, w których podatnik samodzielnie i własnymi zasobami realizuje daną sprzedaż. Wobec powyższego, a także z uwagi na brak bezpośredniego powiązania obowiązku stosowania GTU z jakimikolwiek przesłankami podmiotowymi, należy stwierdzić, że w przypadku refakturowania usługi z grupowania 11–13 GTU obowiązek oznaczania GTU jest taki sam po stronie faktycznego wykonawcy i podatnika dokonującego refakturowania. Innymi słowy, jeżeli podatnik świadczy usługę z katalogu GTU na warunkach określonych w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT (refakturowanie) i ujmuje w ewidencji sprzedaży VAT fakturę dokumentującą taką czynność, to we wpisie dotyczącym takiej faktury musi znaleźć się oznaczenie GTU. Tak więc do refakturowania usług oznaczenia GTU stosuje się na takich samych zasadach jak w przypadku samodzielnego wykonywania usługi przez podatnika.
7. Czy trzeba podawać symbol GTU przy sprzedaży własnych środków trwałych (stare komputery, samochód)?
Tak, sprzedaż składników majątku trwałego, które znajdują się na liście towarów objętych obowiązkiem oznaczania numerami GTU, będzie podlegać odpowiedniej identyfikacji w ewidencji sprzedaży. Tym samym ujmując w ewidencji sprzedaży fakturę dokumentującą np. sprzedaż samochodu wykorzystywanego uprzednio jako środek trwały, podatnik powinien oznaczyć ją jako GTU 07. Z kolei sprzedając np. komputer, który był środkiem trwałym, podatnik musi opatrzyć właściwy dla takiej transakcji zapis w ewidencji sprzedaży VAT (dokonany na podstawie innego dokumentu niż zbiorczy) oznaczeniem GTU 06.
Oczywiście przy takich transakcjach konieczna jest również właściwa ocena przedmiotu czynności. Gdyby bowiem okazało się, że podatnik dokonuje dostawy uszkodzonych komputerów czy innego sprzętu elektronicznego, które ze względu na swój stan powinny być sklasyfikowane jak towary do PKWiU 38.11.49 wg PKWiU 2008 (bo w załączniku nr 15 do ustawy stosuje się tę klasyfikację), wówczas dostawa zamiast GTU 06 byłaby oznaczona GTU 05 (właściwego dla dostawy odpadów – wyłącznie określonych w poz. 79–91 załącznika nr 15 do ustawy o VAT).
8. Czy alkohol w usłudze restauracyjnej obliguje do oznaczenia GTU?
Wprowadzając obowiązek oznaczania wybranych towarów i usług numerami GTU, prawodawca stworzył ich katalog, który jest obszerny, lecz zamknięty. Niektóre towary i usługi wprost wymieniono w par. 10 ust. 3 rozporządzenia z 15 października 2019 r., inne zostały określone poprzez odesłanie do odrębnych przepisów (ustawy o VAT; ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 722; ustawy z 6 września 2001 r. – Prawo farmaceutyczne, t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 944; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1493; ustawy z 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych, t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 136; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 284) czy wskazanie na odpowiednie grupowanie Nomenklatury Scalonej (CN). Przyjęta metoda prezentacji towarów i usług objętych oznaczeniami GTU nie pozostawia wątpliwości co do tego, że dokonując przyporządkowania towarów i usług do konkretnych grup (GTU), podatnik musi wziąć pod uwagę, że mają one zastosowanie jedynie wówczas, gdy te konkretne świadczenia są przedmiotem czynności opodatkowanej. W konsekwencji oznaczenie GTU nie ma zastosowania, jeżeli towary czy usługi z ministerialnego katalogu stanowią jedynie elementy składowe, a nie istotę danej czynności. Innymi słowy, jeżeli dany towar lub usługa jest co prawda wykorzystany do wykonania czynności, jednak jego wartość stanowi wyłącznie element kalkulacyjny innego świadczenia, to GTU tego towaru/usługi składowego nie jest prezentowane.
Jeżeli zatem podatnik świadczy usługi gastronomiczne, w ramach których serwuje klientowi alkohol (tym samym zużywając go do realizacji takiej usługi), nie występują przesłanki do zastosowania wobec tej sprzedaży GTU 01. Decydujące znaczenie ma bowiem to, że czynność nie może być uznana za dostawę alkoholu.
9. Sprzedajemy kosze prezentowe, w których znajduje się m.in. alkohol. Na fakturze znajduje się towar o nazwie „kosz prezentowy” i nie jest wyszczególnione, co dokładnie w nim jest. Czy taką transakcję należy oznaczyć GTU?
W praktyce gospodarczej przedsiębiorcy niejednokrotnie mają problemy z wyznaczaniem zasad opodatkowania VAT świadczeń o charakterze złożonym (kompleksowym). Chociaż obowiązuje ogólna zasada indywidualnego opodatkowania poszczególnych świadczeń, to należy odstąpić od jej stosowania we wszystkich tych przypadkach, w których prowadziłoby to do sztucznego podziału jednorodnej dostawy czy usługi na elementy kalkulacyjne. Nie chodzi przy tym wyłącznie o fizyczne powiązanie (chociaż jest ono ważne), lecz także funkcjonalne – i to z uwzględnieniem intencji i potrzeb stron. Oczywiście w każdym przypadku trzeba uwzględniać to, że opodatkowanie świadczenia kompleksowego to wyjątek od reguły (dotyczy to zarówno usług, jak i dostaw towarów). Jak zostało wskazane np. w wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE z 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs & Excise, „jeżeli (…) dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej”. Podobnie TSUE uznał np. w sprawie C-432/15 z 10 listopada 2016 r. czy też w sprawie C-463/16 z 18 stycznia 2018 r.
Należy zwrócić uwagę, że – jak już pisałem wcześniej – katalog towarów i usług objętych oznaczeniami GTU jest zamknięty i brak w nim towarów, do których byłyby zaliczane „kosze prezentowe”. Ponadto w przepisach brak wskazania, że oznaczenie GTU 01 ma zastosowanie wówczas, gdy alkohole są elementem składowym innego towaru. W związku z tym należy stwierdzić, że dostawa towaru będącego koszem prezentowym nie podlega oznaczeniu GTU 01. Trzeba przy tym podkreślić, że brak symbolu GTU 01 przy pozycji w ewidencji sprzedaży, w której znajduje się kosz prezentowy, jest rozwiązaniem prawidłowym wyłącznie wówczas, gdy warunki transakcji (m.in. oferty, zamówienia, charakter towaru) potwierdzają, iż uzasadnionym funkcjonalnie jest traktowanie danego towaru jako jednej całości (jednego przedmiotu dostawy), a nie jest to tylko grupa towarów, których dostawa jest dokonywana jednocześnie. Biorąc pod uwagę praktykę dostawy tego rodzaju towarów, należy stwierdzić, że możliwe jest takie ukształtowanie transakcji, by miała ona charakter jednorodny i by oznaczenie GTU nie miało zastosowania (aby tak było, należy pamiętać również o tym, że cały towar jest objęty jedną stawką – tutaj 23 proc., nawet jeżeli dla niektórych z elementów składowych samodzielnie byłaby właściwa stawka obniżona).
10. Czy przy księgowaniu raportu fiskalnego ze sprzedaży alkoholu oznaczamy GTU?
W wydanej przez resort finansów „Broszurze informacyjnej dotyczącej struktury JPK_VAT z deklaracją” została zamieszczona informacja, że: „oznaczenia dostaw towarów i świadczenia usług nie dotyczą zbiorczych informacji o sprzedaży ewidencjonowanej przy użyciu kasy rejestrującej oraz zbiorczych informacji o sprzedaży nieudokumentowanej fakturami oraz nieobjętej obowiązkiem prowadzenia ewidencji sprzedaży przy użyciu kasy rejestrującej”.
Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzenie – które z pewnością ma swoje funkcjonalne uzasadnienie – należy stwierdzić, iż oznaczenia GTU nie mają zastosowania wobec zapisów w ewidencji sprzedaży dokonywanych na podstawie raportów fiskalnych. Tym samym, jeżeli sprzedaż alkoholu została zafiskalizowana w kasie rejestrującej i uwzględniona jest w raporcie fiskalnym, to chociaż taki raport dotyczy m.in. dostawy alkoholu, w ewidencji VAT nie jest on oznaczany ani GTU 01, ani żadnym innym symbolem GTU.
11. Czy na fakturze przy każdej pozycji należy wpisywać GTU, jeśli są to różne grupy towarowe?
Z całą pewnością odpowiedź na zadane pytanie musi być przecząca. Decyduje o tym zasada, według której podatnik nie ma obowiązku zamieszczania oznaczeń GTU w treści faktury. Polski prawodawca nie był bowiem uprawniony – o czym już wspominałem – do wprowadzenia obowiązku zamieszczania w treści faktury symboli GTU i rzeczywiście tego nie uczynił. Również jeżeli chodzi o samo oznaczanie sprzedaży dokumentowanej fakturą, o której mowa w pytaniu, w ewidencji sprzedaży VAT nie występuje obowiązek ani nawet możliwość przyporządkowywania symboli GTU do konkretnych pozycji. Wynika to z faktu, że w ewidencji sprzedaży podatnik nie prezentuje poszczególnych pozycji z faktury sprzedaży, a jedynie sumy wartości podstawy opodatkowania i kwoty VAT należnego dla poszczególnych stawek VAT. Z kolei oznaczenie wpisu do ewidencji numerem GTU dokonywane jest wyłącznie na poziomie całego dokumentu, a nie poszczególnych grup stawkowych. Innymi słowy, jeżeli dana faktura dokumentuje sprzedaż świadczeń z różnych pozycji katalogu GTU, to dla całego dokumentu zostanie zamieszczone oznaczenie, że znajduje się w nim towar lub usługa z danego grupowania. Na przykład wpis do ewidencji faktury dokumentującej dostawę alkoholi i świadczenie usług doradczych będzie więc opatrzony „1” przy GTU 01 i GTU 12.
12. Jakie GTU należy stosować w przypadku usług budowlanych?
Usługi budowlane nie zostały wymienione w par. 10 ust. 3 rozporządzenia z 15 października 2019 r. zawierającym listę towarów i usług, do których mają zastosowanie symbole GTU. Pamiętając zatem o zasadzie, że lista oznaczeń GTU ma charakter zamknięty i nie mają one zastosowania przy ewidencjonowaniu świadczeń spoza tego zestawienia, roboty budowlane – jako niefigurujące na niej – nie podlegają oznaczeniu GTU.
13. Czy wybudowanie przyłącza kanalizacyjnego należy oznaczyć GTU 10?
Nie, usługa wybudowania przyłącza kanalizacyjnego nie jest oznaczana w ewidencji sprzedaży VAT za pomocą żadnego numeru GTU. Brak takiego oznaczenia w bezpośredni sposób wynika właśnie z tego, że dla robót budowlanych prawodawca nie przewidział żadnego oznaczenia GTU. Dodatkowo warto wskazać, że gdyby świadczenie było elementem świadczenia kanalizacyjnego (przyłączenie do sieci), wówczas również – z tych samych powodów – oznaczenie GTU nie miałoby zastosowania, gdyż usługi kanalizacyjne też nie znalazły się w zestawieniu GTU.
Dopiero gdyby czynność stanowiła dostawę towaru, której przedmiotem byłaby budowla – przyłącze kanalizacyjne, faktura dokumentująca taką dostawę byłaby oznaczona w ewidencji sprzedaży jako GTU 10.
14. Które GTU stosować do dostaw betonu i piasku?
Podatnik dokonujący dostawy betonu i piasku nie stosuje żadnego symbolu GTU. Wprowadzając obowiązek oznaczania numerami GTU wybranych towarów i usług, prawodawca zastosował zasadę zamkniętego katalogu. Oznacza to, że skoro towary (np. beton i piasek) będące przedmiotem sprzedaży nie znajdują się na liście zapisanej w par. 10 ust. 3 rozporządzenia z 15 października 2019 r., to symbol GTU nie ma zastosowania.
15. Jakie GTU należy stosować w przypadku przewozu materiałów budowlanych?
Jeżeli podatnik wykonuje usługę transportu towarów (w tym materiałów budowlanych) i uwzględnia w rejestrze sprzedaży VAT fakturę dokumentującą taką sprzedaż, to musi zastosować GTU 13. Bez znaczenia jest to, czy transportowanym towarem są materiały budowlane czy inne towary. Wyjaśnić przy tym trzeba, że chodzi konkretnie o usługę transportu towarów, a nie inne świadczenia związane z transportem. Na liście towarów i usług podlegających GTU pod numerem 13 prawodawca wymienia m.in. usługi transportowe, wskazując przy tym na grupowanie PKWiU 49.4 i oznaczając je symbolem „ex”. Wyjaśnić trzeba, że przy oznaczeniu „ex” zakres towarów i usług jest węższy niż określony – odpowiednio – w danym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury Scalonej (CN), lub danym grupowaniu klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.
Skoro więc w GTU 13 prawodawca wskazał usługi transportowe PKWiU ex 49.4 (tutaj: PKWiU z 2015 r.), to w ten sposób oznaczane są nie wszystkie świadczenia z takiego grupowania, lecz wyłącznie usługi transportowe.
Zatem GTU 13 w ewidencji VAT oznacza się wyłącznie:
  • transport drogowy towarów samochodami chłodniami;
  • transport drogowy produktów naftowych cysternami;
  • transport drogowy pozostałych cieczy i gazów cysternami;
  • transport drogowy pojazdami przeznaczonymi do przewozu towarów w kontenerach;
  • transport drogowy pojazdami przeznaczonymi do przewozu towarów masowych suchych;
  • transport drogowy pojazdami przeznaczonymi do przewozu żywych zwierząt;
  • transport drogowy towarów pojazdami napędzanymi siłą mięśni ludzkich lub ciągnionymi przez zwierzęta;
  • transport drogowy przesyłek pocztowych;
  • pozostały transport drogowy towarów.
16. Czy refakturowanie usług kurierskich trzeba oznaczać kodem 13?
Usługi kurierskie – jako niewymienione w par. 10 ust. 3 pkt 2 lit. c rozporządzenia z 15 października 2019 r. ani w żadnej innej regulacji tego rozporządzenia – nie podlegają oznaczeniu GTU.
Wprawdzie jako oznaczane GTU 13 wymienione zostały usługi transportowe ex 49.4 PKWiU, jednak w tym grupowaniu nie mieszczą się usługi kurierskie. I bez znaczenia jest to, że usługi te mają podobny charakter co usługi transportowe, bo prawodawca nie zastosował zastrzeżenia wskazującego, że usługi o podobnym charakterze również mają być tak oznaczane. Co więcej, nawet w ramach grupowania PKWiU 49.4 ograniczył obowiązek oznaczania GTU 13 tylko do usług transportowych.
Bez znaczenia przy tym jest to, czy podatnik świadczy usługę samodzielnie, czy w ramach refakturowania.
17. Czy faktura za towar zawierająca koszty transportu będzie oznaczana GTU 13?
Oznaczenie GTU nie ma zastosowania, jeżeli towary czy usługi figurujące na ministerialnej liście określającej właściwość GTU stanowią jedynie elementy składowe, a nie istotę danej czynności. W związku z tym oznaczenia nie są zamieszczane w ewidencji VAT, jeżeli dany towar (usługa) jest co prawda wykorzystany do wykonania czynności, lecz jego wartość stanowi wyłącznie element kalkulacyjny innego świadczenia. Chodzi przy tym zarówno o te przypadki, w których łączne opodatkowanie danej czynności jest uzasadnione względami faktycznymi, tj.ścisłym powiązaniem poszczególnych składowych, jak i wówczas, gdy obowiązek taki wynika wprost z przepisów. Przypomnieć należy, że na podstawie art. 29a ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT podstawa opodatkowania z tytułu dokonania dostawy towaru czy wykonania usługi obejmuje koszty dodatkowe, takie jak: prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Jeżeli więc dostawca towaru pobiera od nabywcy wynagrodzenie za takie dodatkowe, bezpośrednio powiązane z dostawą świadczenia, to wartość takich świadczeń jest uwzględniana w podstawie opodatkowania rozpoznawanej tytułem świadczenia podstawowego. Innymi słowy, jeżeli dostawca towaru wykonuje na rzecz nabywcy usługę transportu tego towaru i pobiera w zamian za to wynagrodzenie, to w takiej sytuacji nie ma zastosowania oznaczenie GTU 13. Bez znaczenia przy tym jest to, czy wynagrodzenie za transport zostanie uwzględnione w cenie towaru zaprezentowanej w fakturze dostawy, czy też dostawca wyróżni je w odrębnej pozycji faktury, a nawet w samodzielnej fakturze. W żaden sposób nie wpływa na istnienie lub brak obowiązku stosowania symbolu GTU to, że dostawca świadczy usługę własnym transportem albo że korzysta z usług odrębnego podmiotu, refakturując koszty transportu.
18. Podatnik świadczy w tym samym magazynie usługi logistyczne oraz usługi magazynowania. Czy do obu rodzajów świadczeń ma zastosowanie GTU 13?
Z treści pytania można wywnioskować, że oznaczenie symbolem GTU 13 powinno być dokonywane wyłącznie w związku ze świadczeniem usługi magazynowania. Wynika to z tego, że w kategorii GTU 13 minister finansów wymienił gospodarkę magazynową – stanowiącą usługę sklasyfikowaną w PKWiU 2015 r. – pod symbolem ex 52.1. Ważne jest przy tym oznaczenie „ex”, ponieważ przez nie prawodawca poczynił zastrzeżenie, że GTU 13 dotyczy usług w węższym zakresie niż określony w danym grupowaniu. W konsekwencji do grupy 13 GTU zalicza się magazynowanie i przechowywanie towarów, a w ramach nich:
  • magazynowanie i przechowywanie towarów zamrożonych lub schłodzonych;
  • magazynowanie i przechowywanie cieczy i gazów;
  • magazynowanie i przechowywanie ziaren zbóż;
  • magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów.
Wobec tego przedsiębiorca w opisanym przypadku nie powinien stosować znacznika GTU 13 do usług innych niż magazynowania, nawet jeżeli są do nich zbliżone, w tym do usług logistycznych.
19. Czy firma transportowa, świadcząc usługi transportowe opodatkowane w kraju oraz niepodlegające polskiemu VAT, stosuje oznaczenie GTU 13 wyłącznie do usług opodatkowanych w Polsce?
Podatnik wykonujący usługi transportu towarów i ujmujący w ewidencji sprzedaży faktury dokumentujące taką sprzedaż musi je oznaczać w rejestrze sprzedaży symbolem GTU 13. Wyjaśnić przy tym należy, że obowiązek identyfikacji numerów GTU dotyczy nie tylko sprzedaży, która podlega opodatkowaniu VAT w Polsce, lecz także podlegającej opodatkowaniu w innym państwie, która jest prezentowana przez polskiego podatnika świadczącego w krajowej ewidencji sprzedaży VAT. Tym samym polski podatnik, który prezentuje w polskiej ewidencji VAT wykonywane przez siebie usługi transportu towarów opodatkowane za granicą przez nabywcę, musi oznaczać je w rejestrze sprzedaży symbolem GTU 13.
20. Czy usługi agencji zatrudniania oznaczamy GTU 12?
Usługi podstawowe świadczone przez agencję zatrudnienia, czyli zaliczone do grupowań PKWiU 78.01–78.03.19.0 (według PKWiU 2015) – bo jak się zdaje, o takich usługach należy mówić – nie są w żaden sposób oznaczane GTU. Wskazane powyżej usługi nie zawierają się w GTU 12 (można założyć, że głównie tego dotyczy pytanie). Gdyby jednak taki podatnik wykonał któreś ze świadczeń wskazanych jako zawierające się w GTU 12 lub którymkolwiek innym GTU, wówczas konieczne byłoby zastosowanie odpowiedniego oznaczenia. Pamiętać bowiem należy, że wprowadzając obowiązki w zakresie stosowania GTU, prawodawca nie posłużył się żadnym kryterium podmiotowym.
21. Czy usługi projektowo-graficzne to świadczenia niematerialne, dla których stosujemy GTU 12?
Nie odnajduję podstaw do oznaczania usług projektowo-graficznych symbolem GTU 12. Co prawda świadczenia wymienione w przepisach par. 10 ust. 3 pkt 2 lit. b rozporządzenia z 15 października 2019 r. podlegające oznaczeniu GTU 12 zwykło się w mowie potocznej określać mianem „usług niematerialnych”, jednak nie może to prowadzić do stosowania wykładni rozszerzającej. W rozporządzeniu z 15 października 2019 r. nie zamieszczono zastrzeżenia, że GTU 12 objęte są również usługi o podobnym charakterze do wprost wymienionych w rozporządzeniu. To oznacza, że jeżeli podatnik świadczy usługi podobne do tych, które zostały wymienione, ale jednak nie zawierają się w żadnym ze wskazanych rodzajów usług, to GTU nie ma zastosowania.
Gdyby jednak okazało się, że pod nazwą „usługi projektowo-graficzne” faktycznie kryją się usługi reklamowe, wówczas należałoby je oznaczyć jako GTU 12.
22. Jak oznaczać sprzedaż agencji reklamowej, jeżeli są to zarówno usługi materialne, jak i niematerialne?
Chociaż w żadnym z przepisów dotyczących GTU prawodawca nie posługuje się kryteriami podmiotowymi, które miałyby decydować o tym, czy dany podatnik stosuje takie oznaczenia, to w przypadku sprzedaży agencji reklamowej można domyślać się, że przynajmniej do części świadczeń należy w ewidencji VAT przyporządkować GTU 12. W tym grupowaniu znalazły się bowiem usługi reklamowe. Wprawdzie w tym przypadku prawodawca posłużył się wyłącznie nazwą usługi i nie wskazał PKWiU, lecz należy uznać, że w grupie tej mieszczą się również usługi reklamowe zaliczane do PKWiU 73.1.
Tym samym podatnik taki dokona oznaczenia w ewidencji VAT pozycji sprzedażowych wpisywanych do rejestru na podstawie faktury, których bezpośrednim przedmiotem są usługi reklamowe realizowane jako:
  • kompleksowe usługi reklamowe;
  • marketing bezpośredni i reklama bezpośrednia;
  • usługi związane z rozwijaniem koncepcji reklamowych;
  • pozostałe usługi reklamowe.
Ponadto za usługi reklamowe wg PKWiU uznawane są usługi związane z reprezentowaniem mediów, pośrednictwo w sprzedaży miejsca lub czasu na cele reklamowe, jak również pośrednictwo w odsprzedaży miejsca lub czasu na cele reklamowe. Co prawda do tych świadczeń mam pewne wątpliwości, jednak zważywszy na to, że wg PKWiU zawierają się one w grupowaniu 73.1 usługi reklamowe, proponuję – chociażby z ostrożności fiskalnej – również oznaczać je jako GTU 12.
23. Czy trzeba zaznaczyć GTU 07 w przypadku usługi naprawy samochodów, jeżeli na fakturze wymienione są części i robocizna?
Stosując jedną z podstawowych zasad klasyfikowania wg GTU, w myśl której przyporządkowanie dokonywane jest wyłącznie wówczas, gdy towar lub usługa będąca podstawowym przedmiotem sprzedaży znajduje się na liście GTU, należy stwierdzić, że usługa naprawy (serwisu) samochodów nie jest przez przedsiębiorcę oznaczana żadnym numerem GTU. W żadnej bowiem z pozycji par. 10 ust. 3 rozporządzenia z 15 października 2019 r. minister nie wymienia tego rodzaju usług. W praktyce podatnicy mają jednak często wątpliwości co do tego, czy w ewidencji VAT nie należałoby oznaczyć symbolem GTU 07 zapisów dokonywanych na podstawie faktur dokumentujących takie usługi. Chodzi bowiem o to, że niejednokrotnie w dokumencie potwierdzającym wykonanie usługi naprawy pojazdu w odrębnych pozycjach wymienione są części samochodowe. Tymczasem w opisie GTU 07 zostało przewidziane, że taki symbol ma zastosowanie do dostawy pojazdów oraz części samochodowych o kodach wyłącznie CN 8701-8708 oraz CN 8708 10.
Aby rozstrzygnąć, czy w danym przypadku zastosowanie ma symbol 07, należy zbadać, co jest przedmiotem sprzedaży: świadczenie usługi z wykorzystaniem części samochodowych czy odrębne czynności świadczenia usługi naprawy pojazdu oraz dostawa części.
W pierwszym przypadku części samochodowe stanowią jedynie elementy składowe usługi, a nie samodzielną dostawę. Wartość części stanowi element kalkulacyjny ceny usługi naprawy pojazdu. W takiej sytuacji wpis do ewidencji nie jest oznaczany symbolem GTU 07.
Gdyby jednak się okazało, że naprawa samochodu i dostawa części stanowią odrębne czynności, które są tylko udokumentowane jedną fakturą, to dokument taki – ze względu na to, że dotyczy również dostawy części – musiałby być oznaczony „1” w polu GTU_07 ewidencji VAT i w konsekwencji w JPK_V7M lub JPK_V7K.
24. Wystawiamy faktury na sprzedaż usług odbioru odpadów, np. zmieszanych odpadów komunalnych. Czy tego typu transakcje należy oznaczyć jako GTU 05?
Realizowana przez podatnika usługa odbioru odpadów, w tym odpadów z poz. 79–91 załącznika nr 15 do ustawy o VAT, nie podlega oznaczeniu GTU 05. Ten symbol GTU został przewidziany wyłącznie dla czynności dostawy towarów, przedmiotem której są towary będące odpadami wymienionymi w poz. 79–91 załącznika nr 15 do ustawy o VAT. Zatem podatnik świadczący ww. usługi w żadnym razie nie oznacza takiej sprzedaży GTU 05.
25. Jakie oznaczenie GTU powinno być stosowane przy refakturach dotyczących energii i wody?
Podatnik dokonujący sprzedaży energii i dostarczający wodę, w tym refakturujący tego rodzaju świadczenia w związku z wykonywaną inną usługą, nie ma obowiązku stosowania oznaczeń GTU. Wynika to z tego, że dla dostawy energii i dla świadczenia usługi dostarczania wody prawodawca nie przewidział żadnego symbolu GTU.
26. Czy oznaczenia GTU są stosowane w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów?
Zgodnie z par. 10 ust. 3 rozporządzenia z 15 października 2019 r. oznaczenia GTU mają zastosowanie do dostawy towarów i świadczenia usług, które prawodawca wskazał w tym przepisie. Z wykładni literalnej wynika, że klasyfikacja i numeracja wg GTU jest konieczna tylko wtedy, gdy polski podatnik VAT dokona dostawy lub wykona usługę. Nie chodzi wyłącznie o to, by powstał obowiązek podatkowy. W konsekwencji tego podatnik nie zamieszcza w rejestrze VAT informacji na temat GTU, jeżeli co prawda rozpoznaje VAT należny, lecz robi to nie jako sprzedawca, lecz nabywca lub importer. Stąd GTU nie ma zastosowania do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, importu usług, opodatkowania importu towarów czy do nabycia towaru, gdy podatnikiem jest nabywca (art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT).
27. Czy przy zakupie oleju napędowego oznaczamy GTU?
Z całą pewnością podatnik, który dokonuje zakupu oleju napędowego, nie zamieszcza w ewidencji zakupu prowadzonej dla potrzeb VAT symbolu GTU. Brak obowiązku i faktycznej możliwości zamieszczenia takiego numeru (przynajmniej w JPK_V7M czy JPK_V7K) wynika z tego, że zgodnie z przepisami oznaczenia GTU są stosowane wyłącznie przez sprzedawcę. Struktura JPK w części przeznaczonej do prezentacji ewidencji zakupów w VAT nie zawiera pola, w którym takim symbol mógłby być zamieszczony.
28. Czy usługi księgowe świadczone przez małego podatnika stosującego metodę kasową oznaczamy GTU 12 i „MK”?
Wprowadzając obowiązek oznaczania towarów i usług symbolami GTU, prawodawca stworzył zamknięty katalog świadczeń, w przypadku których podatnicy muszą w ewidencji sprzedaży prezentować odpowiednie numery 01–13 GTU. W par. 10 ust. 3 pkt 2 lit. b rozporządzenia z 15 października 2019 r. wymienione zostały usługi niematerialne oznaczane jako GTU 12, a wśród nich m.in. usługi księgowe. Tym samym jeżeli podatnik świadczy usługi księgowe, to ujmując w ewidencji sprzedaży taką czynność, musi ją oznaczyć symbolem 12. Trzeba jednak podkreślić, że oznaczenia GTU są stosowane wyłącznie po stronie VAT należnego i to wyłącznie wówczas, gdy podatnikiem jest świadczący, a sama sprzedaż nie jest ujmowana w rejestrze na podstawie dowodu zbiorczego. Stąd należy odpowiedzieć na tę część pytania, która dotyczy GTU 12, twierdząco.
Jednak druga cześć pytania, dotycząca oznaczenia wpisu w ewidencji jako „MK” , prowokuje do analizy, czy na pewno pytanie dotyczy ujęcia faktury po stronie sprzedaży, czy może jednak chodzi o zakupy. Gdyby bowiem pytanie dotyczyło faktury zakupowej, wówczas należałoby zaprzeczyć i stwierdzić, że nie ma zastosowania oznaczenie GTU 12. Oczywiście taka odpowiedź byłaby uzasadniona wyłącznie tym, że GTU nie są prezentowane przez nabywcę.
Trzeba wyjaśnić skąd podejrzenie, że pytanie może dotyczyć faktury zakupowej: chodzi o wskazanie na oznaczenie dokumentu „MK”. Taki znacznik istotnie jest przeznaczony do faktur wystawianych przez małych podatników, którzy wybrali kasową metodę rozliczania VAT, przy czym ma on zastosowanie do identyfikowania takich faktur nie po stronie sprzedawcy, a nabywcy. Jeżeli bowiem podatnik dokonuje zakupu świadczenia od małego podatnika stosującego metodę kasową, to wówczas w swojej ewidencji zakupów oznacza taki dokument „MK”. Tym samym nie ma takiej możliwości, aby jeden wpis u danego podatnika był oznaczony jednocześnie GTU 12 i „MK”.
Nic jednak nie stoi na przeszkodzie temu, aby sprzedawca oznaczył dokument jako GTU 12, a z kolei nabywca, dokonując rozliczenia podatku naliczonego, wskazał, że jest to faktura „MK”. Co więcej, skoro zachodzą przesłanki prawne, to każda ze stron nie tyle może, co musi zastosować takie oznaczenia.

Transakcje z podmiotami powiązanymi

29. Dokonuję transakcji z podmiotami powiązanymi, jednak ze względu na ich wartość nie sporządzam dokumentacji cen transferowych. Czy w takim przypadku nie muszę stosować oznaczenia „TP”?
To, czy zgodnie z przepisami ustaw o podatkach dochodowych podatnik jest zobowiązany do sporządzania dokumentacji cen transferowych dla danych transakcji, nie ma żadnego znaczenia przy stosowaniu oznaczenia „TP” w JPK_V7. Prawodawca wprowadza bowiem zasadę, zgodnie z którą podatnicy zobligowani są do oznaczania jako „TP” wpisu w rejestrze sprzedaży dotyczącego transakcji dokonywanych pomiędzy podmiotami powiązanymi. Przy czym w tym przypadku chodzi wyłącznie o jedną grupę powiazań pomiędzy stronami. W tym celu w rozporządzeniu z 15 października 2019 r. zamieszczone zostało odesłanie do art. 32 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, który z kolei mówi o powiązaniach w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT i odpowiednio w art. 11a ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT. W przywołanych przepisach ustaw o podatkach dochodowych podmiotami powiązanymi są:
a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
– ten sam inny podmiot lub
– małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
c) spółka niemająca osobowości prawnej i jej wspólnicy, lub
d) podatnik i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółka kapitałowa wchodząca w jej skład i jej zagraniczny zakład.
Z kolei na podstawie art. 23m ust. 2 ustawy o PIT oraz odpowiednio art. 11a ust. 2 ustawy o CIT przez wywieranie znaczącego wpływu rozumie się:
1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25 proc.:
a) udziałów w kapitale lub
b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub
c) udziałów lub praw do udziału w zyskach lub majątku lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub
2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub
3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.
Ważne jest jednak to, że na podstawie par. 10 ust. 4 pkt 3 rozporządzenia z 15 października 2019 r., o obowiązku stosowania oznaczenia „TP” decyduje już tylko samo istnienie powiązań. Całkowicie bez znaczenia jest to, czy na gruncie podatków dochodowych powiązania skutkują obowiązkiem sporządzania dokumentacji cen transferowych. Jest to bardzo ważne, bo dla wystąpienia tego ostatniego obowiązku niezbędne jest, by łączna wartość transakcji kontrolowanych o charakterze jednorodnym, pomniejszona o podatek od towarów i usług, przekroczyła w roku obrotowym kwotowe ustawowe progi dokumentacyjne, w zależności od rodzaju transakcji, odpowiednio 2 mln lub 10 mln zł. Ponadto w ustawach o CIT i PIT jest wiele zwolnień powodujących, że mimo istniejących powiązań i przekroczenia progów wartościowych dokumentacja cen transferowych nie jest sporządzana. To wszystko nie ma znaczenia dla stosowania symbolu „TP” w ewidencji VAT. W tym przypadku decyduje samo tylko istnienie powiązań.
Dodatkowo warto podkreślić, że dla powstania obowiązku zastosowania oznaczenia „TP” nie tylko nie jest konieczne, aby podatnik miał obowiązek sporządzania dokumentacji cen transferowych, lecz także nie jest wymagane, by miały zastosowanie regulacje art. 32 ustawy o VAT wskazujące na szacowanie podstawy opodatkowania VAT. Bez znaczenia jest również to, w jakim zakresie strony podlegają opodatkowaniu VAT oraz czy przysługuje im prawo do odliczenia itp. Ważne jest wyłącznie istnienie powiązań i to one decydują o zastosowaniu oznaczenia „TP”.
30. W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów tworzymy dokumenty wewnętrzne (VAT należny i naliczony). Jeśli jest to zakup od podmiotu powiązanego, to czy oba takie dokumenty wewnętrzne należy oznaczyć kodem „TP”?
Należy wskazać w pierwszej kolejności, że oznaczenie „TP” stosowane jest wyłącznie po stronie VAT należnego. Zatem symbol „TP” zamieszczany jest wyłącznie w ewidencji sprzedaży. Inaczej jednak niż jest to w przypadku GTU, oznaczenie „TP” ma zastosowanie nie tylko wówczas, gdy podatnik opodatkowujący daną czynność, ujmujący ją w rejestrze sprzedaży VAT i przygotowujący JPK_VAT, jest świadczącym. Oznaczenie „TP” jest właściwe również dla tych wpisów, które identyfikują VAT należny z tytułu nabycia towarów i usług, a także w przypadku importu towarów. Skoro zatem znacznik „TP” ma zastosowanie m.in. do transakcji rozliczanych w ramach odwrotnego opodatkowania, to polski podatnik, który zakupił towary od podmiotu powiązanego, rozliczając VAT tytułem WNT, musi zamieścić w ewidencji VAT, po stronie podatku należnego, oznaczenie „TP”.
31. Czy wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i wewnątrzwspólnotową dostawę towarów dotyczące spółki matki należy oznaczać „TP”?
Jeżeli transakcje WNT i WDT dokonywane są pomiędzy podatnikami powiązanymi w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT i odpowiednio w art. 11a ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, to muszą być oznaczone w rejestrze sprzedaży VAT polskiego podatnika jako „TP”. Podkreślić trzeba, że – inaczej niż to jest w przypadku numerów GTU – oznaczenie „TP” stosowane jest nie tylko wówczas, gdy polski podatnik jest sprzedawcą. Nie zmienia to jednak tego, że oznaczenie takie zamieszczane jest wyłącznie w ewidencji sprzedaży, zatem po stronie VAT należnego (tutaj zarówno tytułem WNT, jak i WDT). W strukturze JPK_V7M i JPK_V7K po stronie podatku naliczonego nie ma miejsca na oznaczenie transakcji jako „TP”.
32. Czy należy wpisać oznaczenie „TP”, jeśli żona wystawia fakturę dla prowadzącego odrębną działalność gospodarczą męża?
Podatniczka VAT, która dokonuje sprzedaży na rzecz męża, musi oznaczyć transakcję (wpis) w ewidencji VAT jako „TP”. Obowiązek taki wynika z faktu, że mąż i żona uznawani są na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych za podmioty powiązane. Bez znaczenia przy tym jest to, w jakim ustroju majątkowym pozostają małżonkowie, tj. czy mają wspólność czy rozdzielność majątkową. Dodatkowo należy zaznaczyć, że symbol „TP” musi być zamieszczony przy wpisie takiej transakcji do ewidencji żony bez względu na to, jaka jest wartość transakcji. W ten sposób oznaczana jest po stronie VAT należnego (wyłącznie po tej stronie) każda transakcja pomiędzy małżonkami.
33. Jeżeli wystawiam fakturę dla firmy, której wspólnikiem jest mój mąż, to czy oznaczam ją „TP”?
To, czy faktura dokumentująca sprzedaż dokonaną na rzecz spółki, której wspólnikiem jest mąż podatniczki, powinna być oznaczona jako „TP”, jest uzależnione od tego, czy mąż może być uznany za osobę wywierającą znaczący wpływ na spółkę. O takiej sytuacji należałoby mówić w przypadku posiadania przez męża bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25 proc.:
a) udziałów w kapitale lub
b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub
c) udziałów lub praw do udziału w zyskach lub majątku lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych.
O powiązaniu mogłaby również zadecydować faktyczna zdolność męża podatniczki do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez spółkę.
34. Czy oznaczenie „TP” dotyczy sprzedaży dokonywanej przez zięcia dla teścia oraz przez syna dla ojca?
Zarówno sprzedaż przez zięcia dla teścia, jak i przez syna dla ojca należy w ewidencji sprzedaży świadczącego oznaczyć jako „TP”. Obowiązek taki wynika z faktu, że na gruncie ustawy o PIT zarówno zięć z teściem, jak i syn z ojcem uważani są za podmioty powiązane. Przypomnijmy, że symbol „TP” zamieszczany jest w ewidencji VAT wyłącznie wówczas, gdy występują powiązania do drugiego stopnia pokrewieństwa i powinowactwa.
35. Jeśli jako biuro rachunkowe obsługuję działalność gospodarczą mojego brata oraz mojego syna, a także bratanka, to czy wystawione dla nich faktury mam oznaczać symbolem „TP”?
W przypadku wskazanym w treści pytania oznaczenie „TP” powinno być zamieszczane wyłącznie przy wpisach sprzedaży dokonywanej na rzecz brata i syna. Transakcje z bratankiem nie są oznaczane jako „TP”. Wynika to z faktu, że powiązania występują tylko do drugiego stopnia pokrewieństwa i powinowactwa. Syn jest krewnym pierwszego stopnia, brat – drugiego stopnia, natomiast bratanek już tylko trzeciego stopnia. Z tego powodu sprzedaż dla bratanka nie jest oznaczana jako „TP”.
36. Czy trzeba użyć GTU dla sprzedaży usług wykonanych przez podmiot spokrewniony z jednym z wspólników sp. z o.o. i z jednym z członków zarządu?
Fakt, że pomiędzy podmiotami istnieją powiązania, nie ma żadnego znaczenia przy używaniu oznaczeń GTU. O zastosowaniu takich symboli decyduje wyłącznie przedmiot transakcji. Jednak istnienie relacji rodzinnych może zdecydować o konieczności zastosowania oznaczenia „TP”. Przy czym w treści pytania jest zbyt mało informacji, aby dokonać rozstrzygnięcia. Nie każde bowiem więzy rodzinne decydują o istnieniu powiązania wystarczającego dla powstania obowiązku zastosowania oznaczenia „TP”. Symbol „TP” zamieszczany jest w ewidencji VAT wyłącznie wówczas, gdy występują powiązania do drugiego stopnia pokrewieństwa i powinowactwa.
37. Czy trzeba oznaczyć „TP” sprzedaż dla urzędu gminy, który ma 100 proc. udziałów w spółce z o.o.?
Jeżeli pytanie dotyczy transakcji pomiędzy urzędem gminy a spółką, w której gmina ma 100 proc. udziałów, to sprzedaż musi być oznaczona w ewidencji VAT jako „TP”. Obowiązek taki wynika z tego, że podmioty te muszą być uznane za powiązane w znaczeniu art. 32 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT. Jednocześnie całkowicie bez znaczenia jest to, że dla tego rodzaju transakcji nie jest sporządzana dokumentacja cen transferowych (nawet gdyby został przekroczony próg transakcyjny). Brak obowiązku sporządzania dokumentacji wynika w takim przypadku z powiązania z jednostką samorządu terytorialnego (art. 11n pkt 5 ustawy o CIT), co nie ma żadnego znaczenia dla oznaczania danej transakcji w ewidencji sprzedaży jako „TP”.

Obowiązkowy mechanizm podzielonej płatności

38. Czy adnotację „MPP” można dowolnie wpisywać na fakturze, nawet jeżeli taki sposób zapłaty nie jest obowiązkowy? Co wówczas z oznaczeniem „MPP” w ewidencji VAT?
Zgodnie z praktyką, uznaną przez resort finansów za prawidłową, nic nie stoi na przeszkodzie temu, aby sprzedawca w wystawianej przez siebie fakturze dostawy lub świadczenia usługi zamieszczał adnotację „mechanizm podzielonej płatności” niezależnie od tego, czy obowiązek taki wynika z przepisów ustawy o VAT. Jednakże nabywca może płacić w takiej procedurze bez względu na to, co jest przedmiotem transakcji i jaka jest łączna wartość brutto w fakturze. Jednak sporządzając ewidencję VAT, zarówno sprzedawca (VAT należny), jak i nabywca (VAT naliczony) muszą sprawdzić, czy sprzedaż (u świadczącego) i zakup (u nabywcy) jest objęty obowiązkowym split paymentem. Dopiero gdy tak jest, w rejestrze konieczne jest oznaczenie „MPP”.
39. Co to znaczy, że oznaczenie „MPP” ma charakter dwustronny?
Oznaczenie „MPP” jest jedynym spośród symboli zamieszczanych na podstawie rozporządzenia z 15 października 2019 r., które musi być zastosowane zarówno po stronie sprzedawcy, jak i nabywcy. Wystąpienie obowiązkowego mechanizmu podzielonej płatności decyduje o tym, że dla danej faktury wartość „1” w polu „MPP” musi być zamieszczona przez obie strony. Odpowiednio – gdy są ku temu normatywne przesłanki – pole to pozostaje puste zarówno u sprzedawcy, jak i nabywcy. Obowiązek zamieszczania w ewidencji VAT, a następnie w JPK_VAT oznaczenia „MPP” występuje, jeżeli obowiązek stosowania split paymentu wynika z przepisów, czyli ma charakter obligatoryjny. Podkreślić przy tym należy, że samo niezamieszczenie przez sprzedawcę w fakturze (pomimo obowiązku wynikającego z ustawy o VAT) adnotacji „mechanizm podzielonej płatności”, w przypadku gdy stosowanie takiej procedury jest obligatoryjne, nie zwalnia nabywcy z powinności oznaczenia dokumentu jako „MPP” w ewidencji sprzedaży. Z kolei gdyby sprzedawca zamieścił w treści faktury adnotację „MPP”, lecz dla danego dokumentu procedura taka nie byłaby obowiązkowa (dobrowolna adnotacja), wówczas zarówno świadczący, jak i nabywca nie powinni oznaczać dokumentu w ewidencji jako „MPP”. Pomimo obowiązkowej spójności każda ze stron transakcji musi indywidualnie dokonać oceny dokumentu i odpowiednio oznaczyć lub nie procedurę „MPP” we właściwej części JPK_VAT.
Jeżeli organ podda weryfikacji JPK_VAT złożone przez obie strony i po porównaniu pól „MPP” ustali, że wpisy nie są zgodne, to uzna, iż u jednego z podatników jest błąd. Wówczas organ wezwie taki podmiot – a może obie strony – do złożenia wyjaśnień i korekty.
W niektórych przypadkach, w ramach systemowego sprawdzenia, może być ujawnione błędne oznaczenie dokumentu jako „MPP”, nawet wówczas, gdy wpisy będą spójne u obu stron. Jeżeli bowiem np. podatnicy zgodnie oznaczyli fakturę jako „MPP”, lecz łączna wartość brutto w fakturze nie przekroczy 15 tys. zł, to organ z łatwością zidentyfikuje błąd podatników.
40. Czy jeśli wystawię fakturę za złom na kwotę brutto 10 tys. zł i dobrowolnie zamieszczę sformułowanie „mechanizm podzielonej płatności”, to w rejestrze ujmę ją bez „MPP”?
Skoro łączna wartość brutto w fakturze wynosi 10 tys. zł, czyli nie przekracza 15 tys. zł, to ani sprzedawca, ani nabywca nie może oznaczyć dokumentu w prowadzonej przez siebie ewidencji VAT jako „MPP”. Samo zamieszczenie adnotacji w treści faktury nie stanowi błędu, ale skoro ma charakter wpisu dobrowolnego, to faktura nie spełnia warunków do jej odznaczenia w ewidencji, a następnie w JPK_VAT, jako MPP. Prawodawca nie przewidział możliwości dobrowolnego oznaczania procedury MPP w ewidencjach podatkowych prowadzonych dla podatku od towarów i usług. Wynika to z tego, że zarówno w regulacjach dotyczących ewidencji sprzedaży (czyli w par. 10 ust. 4 pkt 13 rozporządzenia z 15 października 2019 r.), jak i ewidencji zakupu (tj. w par. 11 ust. 2 pkt 2 tego samego aktu prawnego) wprost zostało zapisane, że jako „MPP” oznaczane są wyłącznie te wpisy, które są dokonywane na podstawie faktur dotyczących transakcji objętych obowiązkiem stosowania mechanizmu podzielonej płatności.
41. Jeśli wymagana adnotacja „mechanizm podzielonej płatności” nie widnieje na fakturze za zakup towarów lub usług z załącznika nr 15 do ustawy do VAT na kwotę przekraczającą 15 tys. zł, to czy na nabywcy ciąży obowiązek oznaczenia takiej faktury w ewidencji jako „MPP”?
Truizmem jest stwierdzenie, że każdy podatnik prowadzi swoją ewidencję VAT wg własnej wiedzy, na własną rzecz i ryzyko. W istocie każdy podatnik musi dochować należytej staranności, dokonując wpisów w ewidencji, a następnie przygotowując JPK_VAT. Skoro zatem zarówno w par. 10 ust. 4 pkt 13 rozporządzenia z 15 października 2019 r. dla ewidencji sprzedaży i w par. 11 ust. 2 pkt 2 tego samego aktu prawnego dla ewidencji zakupu prawodawca zastrzegł, że u sprzedawcy i nabywcy symbolem „MPP” oznaczane są wpisy dokonywane na podstawie faktur dotyczących transakcji objętych obowiązkiem stosowania mechanizmu podzielonej płatności, to każdy z podatników musi dokonywać samodzielnej weryfikacji. W żadnym z tych przepisów nie zostało uzależnione oznaczenie „MPP” od tego, czy sprzedawca zamieścił stosowną adnotację w treści faktury. Chociaż zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o VAT sprzedawca ma obowiązek umieszczania dopisku „mechanizm podzielonej płatności” w fakturach, w których łączna wartość brutto przekracza 15 tys. zł i przynajmniej jedna pozycja to towar lub usługa z załącznika nr 15 do ustawy o VAT, to brak takiej informacji nie zwalnia żadnej ze stron z weryfikacji i prawidłowego oznaczenia dokumentu w ewidencji jako „MPP”. Czyli nawet jeżeli faktura nie zawiera stosownej adnotacji, lecz dokument powinien być tak oznaczony, to zarówno sprzedawca, jak i nabywca muszą wpisać wartość „1” w polu „MPP” w JPK_VAT.
42. Czy w JPK oznaczeniem „MPP” należy prezentować korektę faktury objętej obligatoryjnym split paymentem, jeśli korekta nie dotyczy towaru lub usługi, z którymi wiąże się obowiązkowy mechanizm podzielonej płatności?
Niestety, ani w rozporządzeniu z 15 października 2019 r., ani w wyjaśnieniach resortu finansów nie odnajdziemy informacji dotyczącej tego, czy oznaczenie „MPP” w ewidencji VAT powinno być stosowane do wpisów dokonywanych na podstawie faktury korygującej do faktury, która objęta była takich mechanizmem, jeśli korekta dotyczy innych pozycji niż towarów czy usług z załącznika nr 15 do ustawy o VAT. Co prawda w odpowiedziach na pytania zamieszczonych w portalu podatki.gov.pl zdaje się być zadane podobne pytanie, jednak udzielona tam odpowiedź nie zawiera jednoznacznej informacji, co w takiej sytuacji powinien zrobić podatnik. Należy jednak wziąć pod uwagę to, że chociaż oznaczenie „MPP” dokonywane jest do całej faktury, a nie jej poszczególnych pozycji, to w rozporządzeniu jest mowa o konieczności oznaczania jako „MPP” „transakcji objętej obowiązkiem stosowania mechanizmu podzielonej płatności”. Skoro więc oznaczana jest „transakcja”, to moim zdaniem oznaczenie „MPP” nie ma zastosowania, jeżeli faktura korygująca nie dotyczy takiej transakcji, lecz innej pozycji z faktury. Z kolei gdyby korekta dotyczyła takiej transakcji, przed oznaczeniem wpisu jako „MPP” należałoby zbadać, czy po uwzględnieniu korekty dokument w dalszym ciągu kwalifikuje się jako „MPP”. Jeżeli bowiem w wyniku korekty in minus wartość brutto całej faktury korygowanej nie przekroczy 15 tys. zł, wówczas oznaczenie „MPP” nie powinno być stosowane nawet wówczas, gdy korygowana pozycja jest towarem lub usługą z załącznika nr 15 do ustawy o VAT.

Usługi telekomunikacyjne, nadawcze i elektroniczne

43. Czy wydzierżawienie części dachu dla sieci komórkowej powinno być oznaczone symbolem „EE”?
Wykonanie przez podatnika usługi polegającej na wydzierżawieniu części dachu dla sieci komórkowej z całą pewnością nie wiąże się z koniecznością ani nawet z możliwością oznaczenia transakcji jako „EE”. Brak takiej możliwości wynika z tego, że na podstawie rozporządzenia z 15 października 2019 r. oznaczenie „EE” stosowane jest w przypadku świadczenia usług telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych, o których mowa w art. 28k ustawy o VAT. W tym miejscu trzeba wyjaśnić, że w art. 28k ustawy o VAT mowa jest o usługach telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych wykonywanych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT ani też podatku od wartości dodanej.
Z kolei usługi telekomunikacyjne, nadawcze i elektroniczne zostały zdefiniowane w art. 2 pkt 25a, 25b i 26 ustawy o VAT. Zgodnie z tymi regulacjami przez:
  • usługi telekomunikacyjne – rozumie się usługi dotyczące transmisji, emisji i odbioru sygnałów, tekstów, obrazów i dźwięków lub wszelkiego rodzaju informacji drogą kablową, radiową, optyczną lub za pośrednictwem innych systemów elektromagnetycznych, w tym związane z nimi przeniesienie lub cesję praw do użytkowania środków dla zapewniania takiej transmisji, emisji i odbioru, wraz z zapewnieniem dostępu do ogólnoświatowych sieci informacyjnych, z uwzględnieniem art. 6a rozporządzenia 282/2011;
  • usługi nadawcze – rozumie się usługi nadawcze, o których mowa w art. 6b rozporządzenia 282/2011;
  • usługi elektroniczne – rozumie się usługi świadczone za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.
Oczywiście oznaczenie „EE” ma zastosowanie wyłącznie wówczas, gdy sprzedaż dokumentowana jest jednostkowo. Gdyby bowiem usługa była ujmowana w ewidencji wyłącznie na podstawie dobowego lub miesięcznego raportu fiskalnego, to symbol „EE” nie miałby zastosowania.
Wracając do zadanego pytania, o braku zastosowania przez podatnika oznaczenia „EE” nie decyduje sposób dokumentowania, a dwa inne powody, tj.:
1. wskazana usługa nie jest telekomunikacyjną, nadawczą ani elektroniczną;
2. nabywca jest podatnikiem VAT – sieć komórkowa zapewne posiada status podatnika.
Zatem w opisanej sytuacji oznaczenie „EE” nie ma zastosowania.
44. Czy refaktura usług telefonicznych na pracownika powinna być oznaczona kodami „EE” i „WEW”?
Tak, uwzględniona w rejestrze VAT refaktura usług telefonicznych powinna być oznaczona w rejestrze sprzedaży pracodawcy symbolem „EE”. Przywołana w treści pytania usługa telefoniczna zapewne jest bowiem usługą telekomunikacyjną. Z kolei pracownik – jak można się domyślać – nabywa takie świadczenia, działając jako osoba niebędąca podatnikiem VAT. Skoro tak, to spełnione są wszystkie warunki do tego, aby powstał obowiązek oznaczenia tego rodzaju sprzedaży w ewidencji VAT symbolem „EE”. Na marginesie należy wyjaśnić, że fakt, iż prawodawca zdecydował się na odesłanie dla potrzeb stosowania oznaczenie „EE” do art. 28k ustawy o VAT mógłby sugerować, że dotyczy ono wyłącznie wymienionych w nim usług realizowanych w obrocie międzynarodowym na rzecz podmiotów niebędących podatnikami. Jednak w odpowiedziach na pytania zamieszczonych w serwisie podatki.gov.pl zaprezentowana została teza, że oznaczenie „EE” dotyczy również usług realizowanych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, a mających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na terytorium kraju.
Skoro w pytaniu jest mowa o tym, że podatnik refakturuje świadczenie – czyli, jak rozumiem, wystawia dla pracownika fakturę sprzedaży – to brak jest podstaw do oznaczenia takiego dokumentu jako „WEW”.

Sprzedaż wysyłkowa z terytorium kraju

45. Jak powinniśmy oznaczać sprzedaż wysyłkową (sprzedaż perfum na rzecz osoby fizycznej) do Niemiec? Do tej sprzedaży została wystawiona faktura oraz paragon. Jak prawidłowo powinna być ujęta taka sprzedaż w nowym JPK?
W pytaniu zostało wskazane, że polski dostawca fakturuje sprzedaż i rejestruje ją w kasie fiskalnej. W związku z tym przyjąłem, że dostawa podlega opodatkowaniu polskim VAT i sprzedaż musi być oznaczona w rejestrze VAT jako „SW”. Oznaczenie to przeznaczone jest do identyfikacji w ewidencji sprzedaży transakcji rozliczanych przez polskiego podatnika VAT w szczególnej procedurze sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju. Według art. 2 pkt 23 ustawy o VAT przez sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych przez podatnika podatku od towarów i usług lub na jego rzecz z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które jest państwem przeznaczenia dla wysyłanego lub transportowanego towaru, pod warunkiem że dostawa dokonywana jest na rzecz:
a) podatnika podatku od wartości dodanej lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9 ustawy o VAT, lub
b) innego niż wymieniony w lit. a podmiotu niebędącego podatnikiem podatku od wartości dodanej.
Chociaż zasadniczo dostawa taka podlega opodatkowaniu w państwie nabywcy, to w ramach limitów przewidzianych dla transakcji z poszczególnymi państwami (jeżeli dostawca nie złoży rezygnacji) polski podatnik powinien zastosować polski VAT.
Dostawa tego rodzaju, będąca sprzedażą wysyłkową z terytorium kraju opodatkowaną w kraju, powinna być oznaczona jako „SW”. W treści pytania zostało wskazane, że dostawa została potwierdzona fakturą i jednocześnie zafiskalizowana w kasie rejestrującej. Chociaż sprzedaż ma charakter konsumencki, która jest ujmowana na podstawie raportu fiskalnego, to według mnie należy również uwzględnić fakturę, oznaczając ją jako „FP”, a jednocześnie „SW”. W każdym przypadku należy pamiętać o tym, że faktury „do paragonów” (a zatem oznaczone jako „FP”) ujmowane są w ewidencji sprzedaży wyłącznie w dacie ich wystawienia. Całkowicie bez znaczenia jest to, w jakim okresie rozliczeniowym musi być uwzględniona sama sprzedaż, tj. kiedy powstał obowiązek podatkowy.

Import towarów

46. W którym polu nowego JPK_VAT powinnam ująć podstawę opodatkowania i VAT należny przy imporcie towarów? W strukturze znalazłam tylko pole dla importu w trybie art. 33a ustawy o VAT. Czy import zawsze oznaczam symbolem „IMP”?
Tak, jak to było do końca września, również od października ani w ewidencji VAT, ani w składanej w ramach JPK_VAT deklaracji podatnik nie uwzględnia po stronie podatku należnego importu towarów opodatkowanego VAT na zasadach ogólnych. Przypomnieć bowiem należy, że jeżeli nie ma zastosowania procedura szczególna i podatnik rozlicza import zgodnie z art. 33 ustawy o VAT, to wyliczenie podatku należnego dokonywane jest w zgłoszeniu celnym lub określane jest w decyzji organu i podlega wpłacie w terminie 10 dni. Ujęcie takiego importu w ewidencji i deklaracji VAT po stronie podatku należnego prowadziłoby do podwójnego opodatkowania (prawodawca nie przewidział mechanizmu wyłączającego takiego jak w przypadku faktur FP). Stąd w dalszym ciągu – dokładnie jak to funkcjonuje od lat – taki podatek i podstawa opodatkowania nie mają swojego miejsca w części przewidzianej dla VAT należnego.
Inaczej jest w sytuacji, gdy import towarów jest rozliczany w procedurze szczególnej, uregulowanej w art. 33a ustawy o VAT (która obecnie może być powszechnie stosowana). W takim przypadku – trochę wzorem rozliczenia WNT – podatnik dokonujący importu towarów nie wpłaca podatku do urzędu celno-skarbowego w odrębnym terminie, lecz deklaruje podstawę opodatkowania i VAT należny w zwykłym rozliczeniu podatkowym. Stąd dla takiego importu towarów zostało przewidziane (a wcześniej też było w deklaracji) miejsce na ekspozycję zarówno podstawy opodatkowania, jak i VAT należnego. Dane takie są zamieszczane zarówno w ewidencji sprzedaży, jak i w deklaracji VAT w ramach JPK. Dla ścisłości – w polach dotyczących podstawy opodatkowania i przeznaczonych dla kwoty VAT należnego ujmowane są wartości właściwe przy imporcie w procedurze określonej w art. 33a ustawy o VAT, jak również w procedurze określonej w art. 33b ustawy o VAT, tj. z zastosowaniem deklaracji importowej (bardzo rzadko stosowana procedura przez polskich podatników). Po stronie podatku należnego rozliczenia takie nie są oznaczane jako „IMP”, nie ma do nich zastosowania GTU, natomiast mogą wymagać znacznika „TP” – będzie tak wówczas, gdy strony transakcji są podmiotami powiązanymi wg art. 32 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT.
Uwzględniając to, że VAT należny z tytułu importu towarów stanowi podatek naliczony podlegający odliczeniu (wg indywidualnego uprawnienia podatnika), prawodawca przewidział to, że podlega on prezentacji w rejestrze zakupów VAT. Po tej stronie rozliczenia podatnik uwzględnia zarówno VAT od importu rozliczanego w ramach szczególnych procedur (art. 33a i 33b ustawy o VAT), jak i na zasadach ogólnych (tj. wpłacony do urzędu skarbowego). To właśnie po stronie zakupów, przy rozliczeniu podatku naliczonego podatnik stosuje oznaczenie „IMP”. Co ważne, znacznik ten ma zastosowanie bez względu na to, wg jakiej procedury podatnik opodatkował uprzednio import towarów.

Transakcje trójstronne w procedurze uproszczonej

47. Czy w przypadku zakupu towaru w ramach transakcji trójstronnej (jesteśmy drugim w kolejności podatnikiem VAT) musimy oznaczyć fakturę zakupu kodem „TT_WNT”?
Jeżeli polski podatnik uczestniczy w wewnątrzunijnej transakcji trójstronnej opodatkowanej w ramach procedury uproszczonej, uregulowanej w art. 135–138 ustawy o VAT, to musi ustalić, czy nie powstaje u niego obowiązek zamieszczenia dodatkowej informacji w ewidencji VAT. Będąc drugim uczestnikiem takiej transakcji, polski podatnik musi dla rozliczanego WNT oznaczyć jedynką symbol „TT_WNT”. Obowiązek taki nie powstaje, gdy polski nabywca jest trzecim uczestnikiem takiej transakcji.
48. Czy w przypadku zakupu towaru w ramach transakcji trójstronnej (jesteśmy drugim w kolejności podatnikiem VAT) należy oznaczyć fakturę zakupu symbolem „TT_D”?
Polski podatnik uczestniczący w wewnątrzunijnej transakcji trójstronnej opodatkowanej w ramach procedury uproszczonej musi ustalić, czy nie powstaje u niego obowiązek zamieszczenia dodatkowej informacji w ewidencji VAT. Będąc drugim uczestnikiem takiej transakcji, polski podatnik wprawdzie nie oznacza „TT_D” faktury zakupu (ta została oznaczona dla potrzeb rozliczenia WNT jako „TT_WNT”), ale musi dla rozliczanego w ramach procedury uproszczonej WDT oznaczyć jedynką symbol „TT_D”. Obowiązek taki nie powstaje, gdy polski nabywca jest pierwszym uczestnikiem takiej transakcji.

Sprzedaż rejestrowana na kasie fiskalnej

49. Czy sprzedaż fiskalna musi być wykazywana w nowym JPK zbiorczo jako „RO”, czy mogę ujmować pojedyncze transakcje bez oznaczenia „RO”?
O ile we wcześniejszym stanie prawnym w niektórych przypadkach podatnik miał możliwość podjęcia decyzji, na podstawie jakiego dokumentu ujmuje w ewidencji VAT sprzedaż rejestrowaną na kasie fiskalnej (mógł to być raport fiskalny, paragony, faktury), o tyle od października 2020 r. nie ma miejsca na samodzielne decyzje. Zgodnie z par. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z pkt 1 rozporządzenia z 15 października 2020 r. sprzedaż zarejestrowana na kasie fiskalnej musi być uwzględniona w ewidencji VAT na podstawie dobowego lub miesięcznego raportu fiskalnego. Raport taki oznaczany jest w rejestrze sprzedaży jako dokument „RO”. Podkreślić należy, że stosowanie raportu fiskalnego „RO” jest obligatoryjne bez względu na to, czy podatnik rejestruje sprzedaż na kasie fiskalnej, działając w ramach obowiązku wynikającego z przepisów, czy jest to efektem decyzji podatnika. W obu przypadkach rozliczenie sprzedaży ujętej w kasie rejestrującej dokonywane jest na podstawie raportu kasowego. Jeżeli sprzedaż zafiskalizowana w kasie rejestrującej dokonana została na rzecz innego podatnika i podatnik udokumentował ją fakturą, w ewidencji VAT ujmowana jest również faktura, z tym że powinna być ona oznaczona jako „FP”. Znacznik „FP” powoduje, że kwoty wykazane w takim dokumencie nie wpływają na podstawę opodatkowania VAT. Dzięki temu nie następuje podwójne opodatkowanie, a jednocześnie, jeżeli nabywca dokona odliczenia VAT z takiej faktury, organ będzie mógł zweryfikować, czy sprzedaż z tego dokumentu została rozliczona przez świadczącego. W każdym przypadku należy pamiętać o tym, że faktury do paragonów, a zatem oznaczone jako „FP”, ujmowane są w ewidencji sprzedaży wyłącznie w dacie ich wystawienia. Całkowicie bez znaczenia jest to, w jakim okresie rozliczeniowym musi być uwzględniona sama sprzedaż, tj. kiedy powstał obowiązek podatkowy.
Jednocześnie zastrzec trzeba, że symbolem „FP” nie oznacza się w ewidencji VAT faktur, które zostały wystawione w szczególny sposób, tj. gdy paragon, w którym zamieszczone zostały dane określone w art. 106e ust. 5 pkt 3 ustawy o VAT, pełni funkcję faktury. W takim przypadku rozliczenie sprzedaży dokonywane jest z paragono-faktury, a nie z raportu kasowego.
W tym miejscu warto wskazać, że o ile do dokumentu „RO” nie przyporządkowuje się ani oznaczeń GTU, ani literowych, o tyle inaczej jest w przypadku faktury wystawionej do takiej sprzedaży. Dokument taki musi w ewidencji być oznaczony GTU i innymi oznaczeniami. Jednocześnie trzeba zastrzec, że do końca 2020 r. paragono-faktury nie są traktowana dla potrzeb ujmowania w rejestrze sprzedaży jako faktury, w tym nie muszą zawierać oznaczeń GTU i innych. W tym okresie przejściowym sprzedaż dokumentowana tego rodzaju fakturami ujmowana jest w ewidencji VAT i w JPK na podstawie raportu kasowego.
50. Jakie oznaczenia GTU i literowe mają zastosowanie do raportu fiskalnego ujętego w ewidencji sprzedaży?
W przypadku ujmowania w ewidencji VAT sprzedaży na podstawie raportu fiskalnego oprócz symbolu „RO” nie mają zastosowania ani numery GTU, ani żadne oznaczenia literowe.
51. Czy fakturę z paragonem dla osoby fizycznej nieprowadzącej działalności (bez NIP) należy wykazywać w ewidencji sprzedaży, jeśli cała sprzedaż jest ujęta w raporcie miesięcznym z kasy fiskalnej?
Przypomnijmy, że w każdym przypadku sprzedaży rejestrowanej w kasie fiskalnej stosowanie raportu fiskalnego „RO” jest obligatoryjne (bez względu na to, czy podatnik rejestruje sprzedaż w kasie fiskalnej, działając w ramach obowiązku wynikającego z przepisów, czy jest to efektem decyzji podatnika). Biorąc to pod uwagę, należy stwierdzić, że ujmowanie w ewidencji sprzedaży faktur wystawionych do paragonu dla podmiotu niebędącego podatnikiem nie ma racjonalnego uzasadnienia. Skoro bowiem rozliczenie sprzedaży ujętej w kasie rejestrującej dokonywane jest wyłącznie na podstawie raportu kasowego, a nabywcy nie przysługuje prawo do rozliczania VAT z faktury wystawionej do paragonu, gdy ani w paragonie, ani w fakturze nie został wykazany NIP nabywcy, to należy uznać, że sprzedawca nie ma obowiązku prezentacji w ewidencji sprzedaży takich faktur.
O braku konieczności ujmowania w ewidencji sprzedaży faktur wystawionych do paragonów, gdy sprzedaż ma charakter konsumencki, świadczy pośrednio zasada, według której faktury do paragonów (oznaczone jako „FP”) ujmowane są w ewidencji sprzedaży wyłącznie w dacie ich wystawienia. Całkowicie bez znaczenia jest to, w jakim okresie rozliczeniowym musi być uwzględniona sama sprzedaż, tj. kiedy powstał obowiązek podatkowy. Prawodawca pokazuje poprzez takie zastrzeżenie, że jedynym, czemu służy ujęcia faktury do paragonu w rejestrze sprzedaży, jest umożliwienie organowi weryfikacji, czy taki dokument został wystawiony, gdy nabywca posłuży się nim jako źródłem podatku naliczonego.
52.Czy do faktur wystawionych do paragonu na rzecz osób fizycznych stosujemy oznaczenie „FP”?
Udzielając odpowiedzi na postawione pytanie, należy w pierwszej kolejności wyjaśnić, że w każdym przypadku sprzedaży rejestrowanej w kasie fiskalnej ujmowanie sprzedaży w ewidencji na podstawie takiego raportu fiskalnego „RO” jest obowiązkiem podatnika. Nie ma przy tym znaczenia, czy podatnik rejestruje sprzedaż w kasie fiskalnej w ramach obowiązku wynikającego z przepisów, czy na podstawie własnej decyzji. Skoro rozliczenie sprzedaży ujętej w kasie rejestrującej dokonywane jest wyłącznie na podstawie raportu fiskalnego, a podatnik uwzględni w ewidencji również fakturę, to musi wyeliminować podwójne opodatkowanie transakcji. Oznaczenie dokumentu symbolem „FP” powoduje, że kwoty wykazane w takim dokumencie nie wpływają na podstawę opodatkowania VAT. Dzięki temu nie następuje podwójne opodatkowanie. Zatem nie ulega wątpliwości, że ujmując w rejestrze sprzedaży fakturę wystawioną do paragonu (w tym fakturę konsumencką), podatnik we własnym interesie musi oznaczyć ją jako „FP”.
53. Na jakiej podstawie ująć w ewidencji korektę dotyczącą np. zbiorczego księgowania zwrotów z paragonów?
Prawodawca w żaden sposób nie precyzuje, na podstawie jakiego dokumentu należy ujmować w rejestrze sprzedaży VAT korekty do transakcji ujętych uprzednio na podstawie raportu fiskalnego „RO”. Chodzi przy tym zarówno o korekty wynikające ze zwrotu towarów, udzielenia rabatów itp., jak i o te, które są spowodowane błędami przy rejestracji sprzedaży w kasie. Ten sam problem dotyczy przypadków, w których zachodzą przesłanki do anulowania sprzedaży (anulowania paragonu). W takiej sytuacji – moim zdaniem – podatnik powinien sporządzić dokument wewnętrzny (który w uzasadnionych przypadkach może mieć charakter dowodu zbiorczego) i na jego podstawie dokonać odpowiednich wpisów w ewidencji VAT. Oczywiście dokument taki musi być oznaczony w rejestrze, a następnie w JPK_VAT, jako „WEW”.
54. Czy faktury zaliczkowe dla osób fizycznych zafiskalizowane na kasie rejestrującej powinny być wykazywane w JPK? Czy są ujmowane tylko jako raport kasowy zbiorczo?
W obecnym stanie prawnym nie może budzić wątpliwości to, że jeżeli sprzedaż jest objęta obowiązkiem fiskalizacji w kasie rejestrującej, a przed jej wykonaniem podatnik otrzyma wpłatę na poczet ceny, to zobligowany jest zarejestrować ją w kasie. Tym samym taka zaliczkowana sprzedaż jest ujmowana w raporcie fiskalnym, a właśnie na jego podstawie w ewidencji VAT. Jeżeli czynność jest wykonywana na rzecz osoby niebędącej podatnikiem VAT, to nie ma potrzeby wystawiania i ujmowania w rejestrze faktury zaliczkowej.
55. Z jakim kodem wykazuje się faktury wystawione na osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, jeżeli podatnik nie ma kasy fiskalnej?
Prawodawca nie przewidział szczególnego oznaczenia dla faktur wystawianych dla osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (tzw. faktur konsumenckich). Tym samym, jeżeli sprzedaż taka nie podlega rejestracji w kasie fiskalnej, a jest ujmowana w ewidencji na podstawie faktury, to dokument taki nie jest oznaczany w żaden szczególny sposób. Podkreślić trzeba, że w takiej sytuacji faktura nie może być oznaczona jako „FP”. Zastosowanie takiego znacznika doprowadziłoby do powstania zaległości podatkowej. Wynika to z faktu, że oznaczenie dokumentu symbolem „FP” powoduje, iż kwoty wykazane w takim dokumencie nie wpływają na podstawę opodatkowania VAT. Dzięki temu nie następuje podwójne opodatkowanie w sytuacji, gdy sprzedaż jest ujęta na podstawie dowodu „RO”, lecz przy jego braku oznaczenie „FP” skutkowałoby powstaniem zaległości.
56. W jaki sposób uzupełnić dane dotyczące nabywcy, w przypadku gdy sprzedaż jest ujmowana w ewidencji na podstawie zbiorczego raportu fiskalnego?
W związku z wprowadzanym od października 2020 r. obowiązkiem ujmowania sprzedaży zafiskalizowanej w kasie rejestrującej za pomocą zbiorczych, dobowych lub miesięcznych, raportów fiskalnych dla takich wpisów podatnik nie ma możliwości określić danych nabywcy. W takiej sytuacji pola dotyczące nabywców muszą być uzupełnione słowem „BRAK”. Zamieszczenia tego słowa jest konieczne, ponieważ pola dotyczące numeru VAT czy nazwy kontrahenta mają charakter obowiązkowy, tj. muszą być uzupełnione. Jednocześnie brak możliwości zamieszczenia danych powoduje, że należy wpisać słowo „BRAK”.
57. W jaki sposób wprowadzić korekty paragonów fiskalnych? Czy należy posłużyć się dokumentem wewnętrznym?
W przypadku sprzedaży podlegającej fiskalizacji w kasie rejestrującej trudno jest mówić o korekcie paragonów. Ze względu na to, że tak ewidencjonowana sprzedaż jest ujmowana w rejestrze sprzedaży VAT na podstawie zbiorczych, dobowych lub miesięcznych, raportów fiskalnych oznaczonych jako „RO”, należałoby raczej mówić o korekcie raportu „RO”. Problem w tym, że w tym przypadku prawodawca nie wskazuje, na podstawie jakiego dokumentu należy ujmować w rejestrze sprzedaży VAT. Dlatego, moim zdaniem, bez względu na powód korekty podatnik powinien sporządzić dokument wewnętrzny, który w uzasadnionych przypadkach może mieć charakter dowodu zbiorczego, i na jego podstawie dokonać odpowiednich wpisów w ewidencji VAT. Dokument taki powinien być oznaczony w rejestrze, a następnie w JPK_VAT, jako „WEW”.

Dokumenty wewnętrzne

58. Niektóre usługi są zwolnione ze stosowania kas fiskalnych. Jak wykazać sprzedaż takich usług (faktury dla osób fizycznych) w nowym JPK?
Jeżeli podatnik dokonuje sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, w przypadku której nie ma obowiązku stosowania kasy rejestrującej, to nie powstaje u niego automatycznie obowiązek wystawienia faktury. Nie można tutaj mówić ani o obowiązku formalnym, ani też faktycznym. Zgodnie bowiem z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:
1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2) sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT.
Dopiero gdyby nabywca niebędący podatnikiem złożył żądanie wystawienia faktury, które zostałoby przekazane sprzedawcy w ciągu trzech miesięcy od końca miesiąca powstania obowiązku podatkowego, sprzedawca byłby zobowiązany do wystawienia faktury.
Zatem nie występuje obowiązek prawny. Nie można również mówić o obowiązku faktycznym. Brak faktury, podobnie jak brak fiskalizacji sprzedaży w kasie, nie powoduje problemów z ujęciem sprzedaży w rejestrze VAT. W takiej sytuacji podatnik wystawia dokument wewnętrzny i na podstawie takiego dowodu ujmuje sprzedaż w ewidencji oznaczając ją jako „WEW”. Dokument taki może mieć charakter indywidualny (jednostkowy) lub zbiorczy. W przypadku dokumentu zbiorczego w polach ewidencji przewidzianych dla danych nabywcy wpisywane jest słowo „BRAK”.
59. W jakich przypadkach stosuje się dokument oznaczany „WEW”?
Po analizie rozporządzenia z 15 października 2019 r. oraz „Broszury informacyjnej dotyczącej struktury JPK_VAT z deklaracją”, a także odpowiedzi na pytania zamieszczone w portalu Podatki.gov.pl, muszę stwierdzić, że nie funkcjonuje żaden zamknięty katalog czynności, dla których należałoby stosować dokument oznaczony jako „WEW”. Dokument taki, również w formie dowodu zbiorczego, może mieć zastosowanie m.in. dla potrzeb opodatkowania nieodpłatnych czynności, tj. nieodpłatnej dostawy towarów zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT i nieodpłatnego świadczenia usług w myśl art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Dokumentem wewnętrznym, oznaczonym w ewidencji sprzedaży i JPK_VAT jako „WEW”, podatnik posłuży się w tych przypadkach, w których czynność nie podlega obligatoryjnemu fakturowaniu ani rejestracji w kasie fiskalnej i podatnik skorzystał z takiej możliwości. Jak wyjaśniają przedstawiciele resortu finansów, za pomocą dokumentu wewnętrznego oznaczonego jako „WEW” rozliczane są korekty dokonywane w związku ze zmianą współczynnika dla potrzeb odliczenia częściowego czy w związku ze zmianą kwoty podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości oraz pojazdów samochodowych. Ponadto dokument oznaczony jako „WEW” można zastosować przy rabacie pośrednim, a także gdy np. podatnik uwzględnia w podstawie opodatkowania dopłaty do ceny świadczenia czy w związku ze świadczoną odpłatnie usługą marketingową przekazuje podmiotom trzecim towary, za które zapłacił klient zlecający świadczenia usługi.
W ślad za jedną z odpowiedzi na pytanie zamieszczone w portalu Podatki.gov.pl należy wskazać, że: „Nie mogą natomiast jednocześnie dla danego wpisu wystąpić oznaczenia RO, WEW, FP dla dokumentów sprzedażowych oraz MK, WEW, VAT_RR dla dokumentów zakupowych”. Powyższe nie wynika z żadnego przepisu, ale jest to spowodowane względami funkcjonalnymi. Otóż wskazane powyżej obok znaczenia „WEW” symbole zarezerwowane są dla faktur. Jeżeli jest ona stosowana, to z kolei nie występuje oznaczenie „WEW”.
Zatem należy mówić o otwartym katalogu przypadków stosowania dokumentu oznaczonego jako „WEW”.
60. Czy w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i importu usług stosujemy dokumenty oznaczone „WEW”?
To, czy w przypadku WNT dokument stanowiący źródło ujęcia transakcji w ewidencji sprzedaży (VAT należny) i zakupów VAT (VAT naliczony) należy oznaczyć jako „WEW”, uzależnione jest od tego, jakim dokumentem posługuje się podatnik. Z całą pewnością oznaczenie „WEW” nie ma zastosowania, jeżeli w ewidencji, a następnie w JPK_VAT, podatnik wskazuje numer faktury wystawionej prze sprzedawcę. W tej sytuacji nie można mówić o dokumencie wewnętrznym i oznaczeniu „WEW”, nawet jeżeli podatnik np. dokonał przeliczenia kwot w takiej fakturze na złote polskie i oznaczył dowód swoim własnym numerem, np. „PK”. Inaczej jest, gdy polski nabywca nie dysponuje dokumentem zewnętrznym, tj. fakturą sprzedaży.
Co prawda, przedstawiciele resortu finansów prezentują pogląd, że dokument oznaczony „WEW” nie może mieć zastosowania dla potrzeb rozliczenia importu usług, WNT czy odwrotnego opodatkowania towarów w trybie art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, jeżeli świadczący wystawił fakturę sprzedaży. W takim bowiem przypadku należy stosować fakturę sprzedaży dostawcy czy świadczącego usługę. Rozwiązanie takie zdaje się być właściwe, w przypadku gdy zagraniczny kontrahent wystawił i doręczył polskiemu podatnikowi swoją fakturę sprzedaży. Jednak jeżeli nawet faktura taka została wystawiona, ale polski nabywca jej nie otrzymał, to jedynym racjonalnym rozwiązaniem zdaje się być wystawienie i ujęcie w rejestrze VAT dokumentu wewnętrznego oznaczonego w takiej ewidencji jako „WEW”.
Należy przypomnieć, że w obecnym stanie prawnym polski podatnik dokonujący nabycia takich świadczeń nie może pozwolić sobie na komfort oczekiwania z ich opodatkowaniem na moment otrzymania faktury. Jeżeli zatem mimo powstania obowiązku podatkowego nabywca nie uzyskał faktury wystawionej przez zagranicznego kontrahenta, to powinien posłużyć się dokumentem wewnętrznym i na jego podstawie dokonać rozliczenia VAT należnego i odliczenia VAT naliczonego (w ramach posiadanego uprawnienia).
W takiej sytuacji późniejsze otrzymanie faktury sprzedawcy (o ile w przypadku WNT nie wpływa na moment powstania obowiązku podatkowego) nie powinno skutkować korektą i w ramach takiej prezentacją faktury źródłowej w JPK_VAT. Na zakończenie warto wskazać, że dokument wewnętrzny oznaczony w ewidencji „WEW” jest jedynym właściwym, gdy podatnik dokonuje WNT nietransakcyjnego, tj. w warunkach przemieszczenia pomiędzy państwami UE na potrzeby działalności tego podatnika. Wynika to z faktu, że dla takich transakcji faktura w ogóle nie jest wystawiana.
61. Czy do importu towarów posługujemy się dokumentem „WEW”?
Nie, import towarów nie powinien być dokumentowany za pomocą dokumentu wewnętrznego oznaczonego jako „WEW”. W przypadku importu towarów zarówno po stronie podatku należnego (dotyczy to importu w procedurze art. 33a ustawy o VAT), jak i dla rozliczenia VAT naliczonego należy posługiwać się dokumentami celnymi lub decyzją organu. Zaznaczyć przy tym trzeba, że jako stronę transakcji należy wskazywać faktycznego dostawcę towaru, a jeżeli takiego podmiotu nie ma (co przy imporcie jak najbardziej jest możliwe ze względu na definicję takiej czynności opodatkowanej: rozumie się przez to przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskie), to w polach przeznaczonych dla danych kontrahenta należy wpisać słowo „BRAK”.
62. W firmie posiadamy karty Multisport dla pracowników i wystawiamy fakturę wewnętrzną na nieodpłatne przekazanie towarów. Czy ta faktura wewnętrzna w nowym JPK ma być wystawiana na nas samych, czy na dostawcę usługi? Czy ta faktura musi mieć oznaczenie „WEW”?
W żadnym z przepisów prawodawca nie wskazuje obecnie, w jaki sposób mają być dokumentowane świadczenia, w przypadku których nie powstał obowiązek fakturowania, a jednocześnie sprzedaż nie podlega fiskalizacji w kasie rejestrującej. Należy przyjąć, że w takiej sytuacji wystawiany jest dokument wewnętrzny oznaczony jako „WEW”. Dotyczy to zarówno sprzedaży odpłatnej, jak i przypadków opodatkowania VAT nieodpłatnych świadczeń. W zależności od okoliczności i woli podatnika dokument taki może mieć charakter zarówno indywidualny, jak i zbiorczy (przy pracownikach zdecydowanie bardziej racjonalne zdaje się zastosowania dokumentu zbiorczego). Posługując się dokumentem zbiorczym, oznaczonym jako „WEW”, w polach ewidencji sprzedaży przeznaczonych dla danych kontrahenta podatnika wpisuje słowo „BRAK”.
63. Czy to prawda, że rozliczenie ulgi na złe długi nie może być dokonane dokumentem „WEW”? Jeżeli tak jest, to z jakiego powodu?
Istotnie, rozliczenie ulgi na złe długi w VAT, zarówno po stronie wierzyciela, jak i dłużnika, nie może być dokonane w ewidencji na podstawie dokumentu wewnętrznego „WEW”. Podkreślić trzeba, że dotyczy to nie tylko dokumentu „WEW” zbiorczego, ale i jednostkowego. Podatnik, który dokonuje takiego rozliczenia (zarówno wierzyciel, jak i dłużnik), musi posługiwać się fakturami pierwotnymi. To znaczy, że w rejestrze sprzedaży (wierzyciel) i rejestrze zakupu (dłużnik) kolejny raz ujmowane są te same dokumenty, które już w przeszłości znalazły się w rejestrze sprzedaży i odpowiednio zakupu, tyle że ze znakami „minus” (przy korzystaniu z ulgi na złe długi). Dokumenty te raz jeszcze zostaną ujęte w rejestrach po uregulowaniu zobowiązania przez dłużnika – tym razem jako wartości dodatnie.
Dodatkowo trzeba zastrzec, że nawet jeżeli pierwotnie dokument taki był wpisany przez sprzedawcę z oznaczeniem „FP” (czyli sprzedaż była zarejestrowana w kasie fiskalnej), to dokonując rozliczenia ulgi na złe długi (zarówno w momencie korzystania z niej, jak i przy odwróceniu jej skutków po otrzymaniu zapłaty), sprzedawca nie zamieszcza przy niej takiego symbolu. Trzeba bowiem przypomnieć, że znaczenie dokumentu symbolem „FP” powoduje, że kwoty wykazane w takim dokumencie nie wpływają na podstawę opodatkowania VAT. Zatem gdyby taki symbol się pojawił w ewidencji, to podatnik nie skorzystałby z ulgi na złe długi.
Wbrew temu, co mogłoby się wydawać, konieczność posługiwania się przez strony pierwotnymi fakturami ma swoje racjonalne uzasadnienie. Chodzi o to, by organ mógł przeprowadzić porównanie rozliczeń wierzyciela i dłużnika, a w ramach tego sprawdzenia, czy dłużnik zastosował pomniejszenie (jeżeli był zobligowany – tj. o ile odliczył VAT z faktury pierwotnej). Jest to również ważne przy odwróceniu skutków: jeżeli dłużnik zapłacił i ponownie rozliczył VAT naliczony, to organ ma sygnał, że wierzyciel powinien powrotnie zwiększyć VAT należny. W poprzednim stanie prawnym nośnikiem takich informacji był VAT-ZD, który w nowym stanie prawnym nie ma zastosowania.
Dlatego należy przyjąć, że trzeba stosować pierwotne faktury dla rozliczenia ulgi na złe długi i ma to swoje logiczne uzasadnienie.
64. Za pomocą jakiego dokumentu wprowadzić do ewidencji VAT dopłaty, które nasza spółka otrzymuje do konkretnych świadczeń?
Odpowiadając na pytanie, należy przypomnieć, że zgodnie z art. 29a ust.1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania VAT, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a‒30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy o VAT, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Z powyższego wynika, że otrzymywane przez podatnika dopłaty do ceny konkretnych świadczeń powinny być uwzględnione w podstawie opodatkowania VAT. Jednocześnie fakt, że dopłaty takie przekazuje inny podmiot niż nabywca, przesądza o tym, iż ich kwoty nie mogą być ujęte w fakturze sprzedaży dla nabywcy. W takim przypadku prawidłowym rozwiązaniem jest zastosowanie dokumentu wewnętrznego. Podatnik, który otrzymał dopłatę, pamiętając o tym, że nie jest to samodzielna czynności opodatkowana (czyli stosując stawkę VAT właściwą dla świadczenia, do którego jest dopłata), wystawia dokument wewnętrzny i ujmuje w ewidencji VAT, stosując oznaczenie „WEW”.
65. Czy korekta kwot VAT od zakupu samochodu osobowego powinna być ujęta w JPK na podstawie pierwotnej faktury?
Nie, podatnik, który dokonuje korekty kwoty VAT wykazanej uprzednio w związku z zakupem samochodu osobowego, uwzględnia ją w ewidencji VAT, a następnie w JPK_VAT na podstawie dokumentu wewnętrznego „WEW”. Co więcej, korekta taka może być ujęta w zbiorczym dokumencie „WEW”. Taki sposób korekty został zaprezentowany części II pkt 10 „Objaśnień co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji oraz sposobu wykazywania danych w ewidencji przesyłanej zgodnie z art. 109 ust. 3b i 3c ustawy”, stanowiących załącznik do rozporządzenia z 15 października 2019 r.: „W przypadku korekt podatku naliczonego, o których mowa w art. 90a‒90c oraz art. 91 ustawy, które podatnik ujmuje w ewidencji zgodnie z par. 11 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia, powinny być one ujmowane zbiorczo w odniesieniu do wszystkich zdarzeń objętych korektą, w podziale na korektę podatku naliczonego od nabycia towarów i usług zaliczanych u podatnika do środków trwałych oraz na korektę podatku naliczonego od nabycia pozostałych towarów i usług”.

Pozostałe zagadnienia

66. Czy faktury ze stawką zwolnioną wykazujemy w JPK?
Odpowiedź na tak skonstruowane pytanie może być zarówno twierdząca, jak i przecząca. Jeżeli bowiem pytanie dotyczy faktury sprzedaży, wówczas należałoby odpowiedzieć, że owszem, musi być ona ujęta w ewidencji sprzedaży. Gdyby jednak okazało się, że sprzedaż została zafiskalizowana w kasie rejestrującej, wówczas faktura nie musiałaby być ujmowana w rejestrze sprzedaży. Z kolei jeżeli pytanie dotyczy faktury zakupu, to odpowiedź jest tylko jedna: taki dokument nie jest ujmowany w rejestrze zakupów podatnika, gdyż w ewidencji zakupów podatnik ujmuje wyłącznie VAT podlegający odliczeniu.
Jak zostało wskazane w części II pkt 6 „Objaśnień co do sposobu wypełniania i miejsca składania deklaracji oraz sposobu wykazywania danych w ewidencji przesyłanej zgodnie z art. 109 ust. 3b i 3c ustawy”, stanowiących załącznik do rozporządzenia z 15 października 2019 r.,: „Podatnik wykazuje w ewidencji dane pozwalające na rozliczenie podatku naliczonego tylko w takim zakresie, w jakim przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego lub zwrot podatku naliczonego, na zasadach określonych w przepisach art. 86–92 ustawy, z uwzględnieniem przepisów wykonawczych, w danym okresie rozliczeniowym”.
67. Czy nowy JPK_VAT dotyczy podatnika zwolnionego z VAT, który w styczniu 2021 r. złoży tylko ostatnią deklarację VAT z tytułu pięcioletniej korekty VAT z tytułu nabycia środka trwałego?
Nie widzę żadnej możliwości prawnej, aby podatnik, który jest zobowiązany do złożenia z jakiegokolwiek powodu deklaracji VAT, posłużył się jej wersją sprzed października 2020 r. Tym samym, jeżeli nawet podatnik nie jest czynnym podatnikiem VAT, ale powstał po jego stronie obowiązek złożenia bieżącej deklaracji VAT i prawodawca nie przewidział dla danej sytuacji odrębnej deklaracji (jak np. VAT-9M), to konieczne jest złożenie deklaracji według obecnie obowiązujących zasad, czyli w strukturze JPK_V7M.
68. Czy przy fakturach dla osób fizycznych niemających działalności (tzw. faktury przelewowe – bez stosowania kasy fiskalnej) w JPK wpisujemy dane kontrahenta, czy wpisujemy „BRAK”?
Jeżeli pomimo braku obowiązku fakturowania podatnik wystawił fakturę dokumentującą sprzedaż dokonaną na rzecz osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, a sprzedaż taka nie podlega fiskalizacji w kasie rejestrującej, to taka transakcja musi być ujęta w rejestrze na podstawie takiej faktury. Zaznaczyć trzeba, że w żadnym razie nie może ona być oznaczona „FP”, natomiast stosuje się do niej odpowiednie oznaczenia GTU czy literowe. Odpowiadając na pytanie, należy stwierdzić, że skoro podatnik ujmuje w ewidencji fakturę wystawioną dla osoby, której dane zna, to w polach ewidencji dotyczących nabywcy musi wskazać imię i nazwisko takiej osoby. Słowo „BRAK” powinno być zamieszczone w polu przeznaczonym do prezentacji numeru VAT nabywcy.
69. Czy słusznie zakładamy, że kody dotyczące procedur szczególnych (np. „TT_WNT”, „MPP”, „TP”) mogą być stosowane również do dokumentów zakupu stanowiących podstawę do rozliczenia VAT-u należnego i trzeba je nimi oznaczyć?
O ile symbole GTU mają zastosowanie po stronie VAT należnego i wyłącznie wówczas gdy podatnik jest sprzedawcą, o tyle dla zastosowania oznaczeń literowych wystarczy, że podatnik rozlicza VAT należny. Tak więc przesłanki normatywne do zastosowania oznaczeń literowych „TP” i „TT_WNT” występują również wówczas, gdy podatnik rozlicza VAT jako nabywca lub importer. W pozostałych przypadkach oznaczeń literowych brak ich zastosowania w innych okolicznościach niż dokonywanie przez podatnika sprzedaży wynika wyłącznie z charakteru czynności i zdarzeń, dla których zostały przewidziane – w ich przypadku VAT należny, a dla „MPP” sam obowiązek stosowania procedury split payment, nie występuje, jeżeli podatnik nie dokonuje sprzedaży (w znaczeniu VAT).
Trzeba jednak pamiętać o ewentualnym obowiązku zastosowania oznaczenia „MPP” po stronie podatku naliczonego, tj. w przypadku zakupów dokonanych od polskich podatników i udokumentowanych fakturą oraz spełniających pozostałe przesłanki określone w art. 108a ust. 1a ustawy o VAT.
70. Czy przy prowizji za sprzedaż domu też stosuje się symbol „B_MPV_prowizja”?
Nie, w takim przypadku nie ma zastosowania oznaczenie „B_MPV_prowizja”. Ten znacznik literowy został przewidziany dla dokumentów potwierdzających wykonanie usług pośrednictwa oraz innych usług, ale wyłącznie dotyczących transferu bonu różnego przeznaczenia. Czynność taka jest opodatkowana zgodnie z art. 8b ust. 2 ustawy o VAT i tylko wtedy podatnik musi zastosować symbol „B_MPV_prowizja”.
71. Czy zakup od podatnika rozliczającego się metodą kasową należy oznaczyć „MK”?
Tak, podatnik dokonujący zakupu świadczenia od małego podatnika stosującego metodę kasową i rozliczający VAT naliczony z takiej faktury musi w swojej ewidencji zakupów oznacza taki dokument MK.
72. Czy podatnik składający korektę samej ewidencji VAT musi złożyć całą strukturę?
Nowa struktura JPK_VAT składa się z czterech części: Naglowek, Podmiot1, Deklaracja, Ewidencja. W przypadku gdy podatnik miesięczny składa JPK_V7M po raz pierwszy, a także gdy podatnik pierwszy raz składa JPK_V7K za ostatni miesiąc kwartału, struktura musi zawierać wszystkie cztery części. U podatnika kwartalnego JPK_V7K składane za pierwszy i drugi miesiąc kwartału nie zawierają części Deklaracja. Z kolei podatnik składający korektę musi ustalić, której części ona dotyczy. Stałymi elementami każdego JPK_VAT są dwie pierwsze części, tj. Naglowek, Podmiot1. Dwie pozostałe są składane tylko wtedy, gdy korekta ich dotyczy. Tym samym, jeżeli podatnik stwierdzi, że w złożonym JPK_VAT tylko część ewidencyjna była obarczona błędem lub z innego powodu wymaga korekty, to wówczas składając nowy (korygujący) JPK, uwzględni w nim trzy części: Naglowek, Podmiot1, Ewidencja. Z kolei gdyby korekta dotyczyła wyłącznie deklaracji, wówczas podatnik złożyłby JPK_VAT składający się z części: Naglowek, Podmiot1, Deklaracja. Podatnik we własnym interesie, w każdym przypadku, powinien sprawdzić, czy konieczna jest korekta całego JPK, czy może wystarczy skorygować wyłącznie część ewidencyjną. Podkreślić bowiem trzeba, że korekta samej tylko części ewidencyjnej JPK_VAT, bez korekty deklaracji, nie spowoduje, że podatnik oczekujący na zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym poczeka na niego dłużej (tj. nie wystąpi skutek jak przy korekcie deklaracji). Wynika to z faktu, że nie składając ponownie (w ramach korekty) części JPK_VAT Deklaracja, podatnik nie ponawia wyrażonych w niej wniosków – pozostają one aktualne.
Tak więc w ramach korekty JPK_VAT cała struktura (wszystkie cztery części) musi być zastosowana wyłącznie wtedy, gdy korekta dotyczy zarówno ewidencji, jak i deklaracji złożonych uprzednio w ramach struktury JPK_VAT.
73. Czy podatnik kwartalny składając JPK za cały kwartał, ujmuje również ewidencje za dwa pierwsze miesiące kwartału? Czy to znaczy, że w ramach kwartału może przesuwać rozliczenia?
Struktura JPK_VAT stosowana od października 2020 r. (za październik po raz pierwszy) składa się z czterech części: Naglowek, Podmiot1, Deklaracja, Ewidencja. Podatnicy stosujący kwartalne rozliczenie podatku składają JPK_V7K. W takim przypadku za dwa pierwsze miesiąca kwartału podatnik składa JPK_V7K składający się z trzech części, tj.: Naglowek, Podmiot1, Ewidencja, a dopiero za trzeci miesiąc kwartału składany jest JPK_V7K składający się z czterech części: Naglowek, Podmiot1, Deklaracja, Ewidencja. Co ważne, w JPK_V7K składanym za trzeci miesiąc przekazywana jest ewidencja wyłącznie za ten miesiąc, natomiast deklaracja jest składana za cały kwartał. To oznacza, że podatnik, który popełnił błąd w JPK za pierwszy lub drugi miesiąc, musi złożyć jego korektę. Nie ma bowiem możliwości korekty w JPK_V7K składanym za trzeci miesiąc, gdyż w części ewidencyjnej to jest JPK miesięczny, a tylko w części deklaracji ma on charakter kwartalny.
74. Czy korygując w listopadzie 2020 r. deklarację VAT za wrzesień 2020 r., składam ją według starych zasad czy przy użyciu nowego JPK?
Korygując JPK_VAT za okres rozliczeniowy sprzed października 2020 r., podatnik zastosuje strukturę JPK_VAT obowiązującą do września 2020 r.