Kolejne odroczenie stosowania niektórych przepisów o podatku u źródła i ułatwienia dotyczące certyfikatów rezydencji poprawiły sytuację polskich płatników. Mogą oni jednak mieć nowe wątpliwości z powodu przepisów o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.
Nie wszystkie wymogi odnoszące się do poboru podatku u źródła zostały odsunięte w czasie (jak rozwiązania dotyczące wypłat przekraczających 2 mln zł) czy przejściowo uregulowane w sposób szczególny (jak dotyczące certyfikatu rezydencji), płatnicy muszą więc pamiętać o konieczności ich stosowania. Dotyczy to m.in. tego, że wypłata ma być dokonywana dla rzeczywistego właściciela. Jest to ważne w szczególności dla osób zajmujących się rozliczeniami podatkowymi w polskich spółkach wypłacających dywidendy na rzecz zagranicznych udziałowców. Warto bowiem zwrócić uwagę, że dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach (np. z 11 maja 2020 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.43.2020.2.BM) prezentuje pogląd, iż dla zastosowania zwolnienia z art. 22 ust. 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1106; dalej: ustawa o CIT) musi być m.in. spełniony warunek wypłaty dla rzeczywistego właściciela.
Niepokój osób odpowiedzialnych za rozliczenie podatku u źródła może budzić zaś m.in. to, że niedawno dokonywano zgłoszeń do Centralnego Rejestru Beneficjentów Rzeczywistych (dalej: CRBR), niejednokrotnie wskazując jako beneficjenta rzeczywistego wcale nie podmiot, dla którego dokonywana jest wypłata dywidendy, lecz inne osoby. W tym momencie przypomnieć trzeba, że beneficjentem rzeczywistym podlegającym wpisowi do CRBR może być wyłącznie osoba fizyczna. Skoro tak, to czy spółka wypłacająca dywidendę innej spółce może dać wiarę oświadczeniu, że odbiorca jest rzeczywistym właścicielem? Otóż w takiej sytuacji nie jest żadną przeszkodą to, że do CRBR jest zgłoszona inna osoba. Mamy bowiem tutaj do czynienia z dwiema różnymi definicjami normatywnymi. Niezależnie od definicji beneficjenta rzeczywistego zapisanej w art. 2 ust. 2 pkt 1 ustawy z 1 marca 2018 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 971; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1086) dla potrzeb CIT pojęcie rzeczywisty właściciel oznacza podmiot, który spełnia łącznie następujące warunki:
- otrzymuje należność dla własnej korzyści, w tym decyduje samodzielnie o jej przeznaczeniu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą tej należności lub jej części,
- nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym prawnie lub faktycznie do przekazania całości lub części należności innemu podmiotowi,
- prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby, jeżeli należności uzyskiwane są w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym przy ocenie, czy podmiot prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, uwzględnia się regulacje dotyczących zagranicznych jednostek kontrolowanych.
Tak więc, niezależnie od tego, kogo spółka zgłosiła do CRBR, płatnik analizując, czy może zastosować zwolnienie od podatku przy wypłacie dywidendy, powinien kierować się treścią definicji zamieszczonej w art. 4a pkt 29 ustawie o CIT. [przykład]
przykład
Wypłata dywidendy
Na początku lipca polska firma X sp. z o.o. dokonała zgłoszenia beneficjentów rzeczywistych do CRBR. Jako beneficjenci zostały zgłoszone trzy osoby fizyczne: polski udziałowiec spółki oraz dwie osoby będące właścicielami udziałów w niemieckiej Y GmbH, która jest właścicielem 68 proc. udziałów polskiej spółki. Obecnie podjęta została decyzja o wypłacie udziałowcom dywidendy. Niemiecka Y GmbH przekazała polskiej spółce X certyfikat rezydencji oraz oświadczenie, w który m.in. wskazała, że jest rzeczywistym właścicielem wypłacanej jej dywidendy. W związku z tym oświadczeniem oraz treścią niedawnego zgłoszenia do CRBR księgowa spółki zwróciła się do doradcy podatkowego z pytaniem, czy może uznać oświadczenie udziałowca za prawdziwe. Doradca wyjaśnił, że oczywiście w każdym przypadku powinna być weryfikowana prawdziwość oświadczeń, jednak fakt, iż do CRBR zostały zgłoszone osoby będące wspólnikami Y GmbH, nie oznacza, że oświadczenie spółki nie jest prawdziwe. Dla potrzeb zgłoszenia do CRBR i dokonania rozliczenia CIT stosowane są inne definicje beneficjenta rzeczywistego (CRBR) i rzeczywistego właściciela (CIT).
Nowe zasady dopiero od przyszłego roku
Przypomnijmy, że na początku 2019 r. weszły w życie nowelizacje ustaw o podatkach dochodowych, w których prawodawca zmodyfikował podejście do rozliczania podatku u źródła, co miało skutkować wprowadzeniem jako zasady zapłaty/poboru podatku i ewentualnego odzyskiwania go przez podatnika, zamiast stosowania zwolnień i obniżeń już na etapie wypłaty świadczeń. Ze względu na to, że w praktyce spowoduje to, iż faktycznie wzrosną obciążenia finansowe płatników, często finansujących taki podatek z własnych środków, polscy przedsiębiorcy z ulgą przyjęli kilkakrotne już odroczenie momentu rozpoczęcia obowiązywania szczególnego rygoru w tych przypadkach, w których suma wypłat dokonanych na rzecz zagranicznego podmiotu przekroczyła 2 mln zł. Niedawno resort finansów zdecydował się na kolejne odsunięcie w czasie daty rozpoczęcia ich obowiązywania – na początek 2021 r. (oczywiście na podjęcie takiej decyzji duży, czy wręcz decydujący, wpływ miała epidemia COVID-19).
Rzecz jasna, trzeba przypomnieć, że zawieszenie stosowania limitu 2 mln zł nie oznacza wyłączenia stosowania procedury należytej staranności dla potrzeb weryfikacji, czy wystąpiły przesłanki obniżenia stawki podatku lub zastosowania zwolnienia na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania bądź zwolnienia z ustawy o CIT.
Certyfikaty w czasie pandemii
Zarówno w poprzednim, jak i w obecnym, a także w przyszłym stanie prawnym, dla zastosowania zwolnienia czy obniżenia stawki dla potrzeb rozliczenia podatku u źródła, kluczowe znaczenie ma m.in. to, czy podatnik dostarczył wypłacającemu aktualny certyfikat rezydencji. Już w przeszłości polscy płatnicy mieli problemy z pozyskaniem takich certyfikatów, a trudności te jeszcze wzrosły w trakcie pandemii. Istotne ułatwienia w tym zakresie zostały więc wprowadzone w ramach ustawy z 19 czerwca 2020 r. o dopłatach do oprocentowania kredytów bankowych udzielanych przedsiębiorcom dotkniętym skutkami COVID-19 oraz o uproszczonym postępowaniu o zatwierdzenie układu w związku z wystąpieniem COVID-19 (Dz.U. poz. 1086; dalej: tarcza 4.0).
Pierwsze ułatwienie dotyczy certyfikatów, w treści których nie ma informacji o okresie ich obowiązywania. Zgodnie z zasadą zapisaną w obu ustawach o podatkach dochodowych są one ważne przez 12 miesięcy od dnia ich wydania. Tymczasem na podstawie regulacji tarczy 4.0 certyfikat nie straci w takim przypadku swej ważności, pod warunkiem że okres 12 miesięcy od dnia jego wydania upływa w czasie stanu epidemii i staniu zagrożenia epidemicznego ogłoszonego w związku z COVID-19. Stosownie bowiem do dodanego przez tarczę 4.0 art. 31ya ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1106; dalej: ustawa o COVID-19) płatnik przy poborze podatku uwzględnia ten certyfikat przez okres obowiązywania tych stanów oraz przez okres dwóch miesięcy po ich odwołaniu.
WAŻNE Beneficjentem rzeczywistym może być tylko osoba fizyczna, natomiast rzeczywistym właścicielem może być zarówno osoba fizyczna, jak i prawna (najczęściej jest to osoba prawna).
Jednak to nie koniec udogodnień dotyczących certyfikatu rezydencji. W ramach tarczy 4.0 wprowadzono także szczególne rozwiązanie na czas stanu epidemii, stanu zagrożenia epidemicznego ogłoszonego w związku z COVID-19, a także na okres dwóch miesięcy po ich odwołaniu. W tym czasie płatnik może posługiwać się certyfikatem rezydencji podatnika obejmującym 2019 r. Czyli certyfikat taki może nie dotyczyć 2020 r., a i tak mieć zastosowanie w tym roku, przy czym aby tak było, płatnik musi uzyskać od podatnika dodatkowe oświadczenie, że dane zawarte w certyfikacie są aktualne w 2020 r.
Dla wielu płatników najistotniejsze okazuje się trzecie udogodnienie, zapisane w ust. 2 art. 31ya ustawy o COVID-19. W takim samym okresie jak wskazany powyżej (stan epidemii, stan zagrożenia epidemicznego COVID-19, okres dwóch miesięcy po ich odwołaniu) miejsce zamieszkania i siedziby podatnika dla celów podatkowych może być potwierdzone kopią certyfikatu rezydencji, jeżeli informacje wynikające z przedłożonej kopii certyfikatu rezydencji nie budzą uzasadnionych wątpliwości co do zgodności ze stanem faktycznym. Jest to bardzo wyraźne ustępstwo ze strony ustawodawcy, jednak nie można zapominać o dodatkowym warunku. Wprawdzie prawodawca wprost na to nie wskazuje, ale płatnik powinien dodatkowo uzasadnić aktualność i prawdziwość danych z certyfikatu, choćby oświadczeniem podatnika, dodatkowym wypisem z rejestru (np. odpowiednika polskiego KRS) itp.
Bez wątpienia dzięki przepisom tarczy 4.0 poprawiła się sytuacja płatników, gdyż nastąpiło odczuwalne odformalizowanie. Nie można jednak zapominać, że wszystko to są rozwiązania czasowe.
