Subskrybuj nas na Youtube
Przedsiębiorca (podatnik VAT czynny) zawarł 4 maja 2020 r. z Y. Spółka z o.o. umowę na wykonanie prac budowlanych (wyłożenie kostką brukową parkingu należącego do spółki Y.). Prace zostały wykonane (zgodnie z umową) 29 maja 2020 r. Okazało się jednak, że roboty budowlane zostały wykonane wadliwie. Strony doszły jednak do porozumienia, zgodnie z którym wady wykonanego parkingu miały zostać usunięte do 23 czerwca 2020 r. Niestety kilka dni po rozpoczęciu prac u jednej z osób wykonujących prace na parkingu wykryto zakażenie koronawirusem i w związku z tym przedsiębiorca oraz jego pracownicy zostali objęci dwutygodniową kwarantanną. Z tego powodu prace zostały przerwane na dwa tygodnie i dopiero 2 lipca 2020 r. przedsiębiorcy udało się naprawić wady wykonanych wcześniej robót. Zgodnie z porozumieniem kontrahent obciążył przedsiębiorcę karą umowną z tytułu zwłoki w usunięciu wad wykonanych robót budowanych. I tak 3 lipca 2020 r. spółka Y. wystawiła przedsiębiorcy notę księgową, w której naliczyła karę umowną w wysokości 2000 zł. Przedsiębiorca zapłacił tę karę 6 lipca 2020 r. Rozlicza się on podatkiem liniowym, prowadząc podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą kasową. VAT i zaliczki na PIT płaci na zasadach ogólnych za okresy miesięczne. Jak podatnik powinien rozliczyć zapłaconą karę umowną na gruncie PIT i VAT?
PIT
Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Zatem wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów podlegają kary umowne i odszkodowania z tytułu:
- wad dostarczonych towarów,
- wykonanych robót i usług,
- zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
- zwłoki w usunięciu wad towarów,
- zwłoki w usunięciu wad wykonanych robót i usług.
W świetle art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT kara umowna w wysokości 2000 zł naliczona z tytułu zwłoki w usunięciu wad wykonanych robót budowanych związanych z ułożeniem kostki brukowej na parkingu nie mogłaby więc stanowić kosztu uzyskania przychodów. Jednakże w ramach przewidzianych w tarczy antykryzysowej 4.0 rozwiązań – mających pomóc firmom – podatnicy zyskali możliwość zaliczenia zapłaconych kar umownych i odszkodowań, jeżeli wada dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoka w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoka w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług powstała w związku ze stanem zagrożenia epidemicznego lub stanem epidemii, ogłoszonego z powodu COVID-19 na zasadach ogólnych (zob. dodany art. 52zb ustawy o PIT).
Zatem zapłacona przez przedsiębiorcę kara umowna z tytułu zwłoki w usunięciu wad wykonanych robót może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych. Jak bowiem wynika z przedstawionego stanu faktycznego, zwłoka w usunięciu wad wykonanych robót (tj. ułożenia kostki brukowej na parkingu) wiązała się z koniecznością przebywania przedsiębiorcy i jego pracowników na kwarantannie.
Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy o PIT (art. 22 ust. 1 ustawy o PIT). Zatem, aby dany wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:
- wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik);
- musi być definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;
- musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;
- musi być poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów;
- nie może znajdować się w katalogu wydatków, których zgodnie z art. 23 ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów;
- jest właściwie udokumentowany.
Należy jednak podkreślić, że samo uchylenie stosowania art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT w stosunku do omawianych kar umownych i odszkodowań nie stwarza domniemania, że wszelkie koszty, które nie są zamieszczone w art. 23 ustawy o PIT, zostaną ex lege uznane za koszty mające wpływ na podstawę opodatkowania (por. wyrok NSA z 27 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 292/16).
W analizowanej sprawie spełnione są ogólne warunki, od których zależy zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów, gdyż przedmiotowa kara umowna:
- została poniesiona przez przedsiębiorcę;
- jest definitywna (nie zostanie przedsiębiorcy zwrócona w jakikolwiek sposób);
- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;
- jest poniesiona w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów – przedsiębiorca zawierał umowę, na podstawie której musi zapłacić tę karę umowną, aby uzyskać przychody;
- nie znajduje w katalogu wydatków, których zgodnie z art. 23 ustawy o PIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów – zastosowanie art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy o PIT zostało bowiem wyłączone przez art. 52zb ustawy o PIT;
- jest właściwie udokumentowana – notą księgową wystawioną przez kontrahenta.
Zatem przedsiębiorca może zaliczyć wydatek poniesiony na zapłatę tej kary umownej w wysokości 2000 zł do kosztów uzyskania przychodów.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że przedsiębiorca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów metodą kasową. Oznacza to, że wydatek (koszt uzyskania przychodów) – stosownie do reguły zawartej w art. 22 ust. 4 ustawy o PIT – powinien zostać potrącony tylko w tym roku podatkowym, w którym został poniesiony. Z kolei za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów – zgodnie z zasada ogólną zawartą w art. 22 ust. 6b ustawy o PIT – uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu.
W analizowanej sprawie nota księgowa wystawiona przez kontrahenta 3 lipca 2020 r. stanowi podstawę do zaewidencjonowania tego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Przedsiębiorca ma zatem prawo do zaliczenia naliczonej mu kary umownej do kosztów uzyskania przychodów w dniu 3 lipca 2020 r.
Przedsiębiorca powinien ująć tę karę w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Kolumna 13 jest przeznaczona do wpisywania pozostałych kosztów (poza wymienionymi w kolumnach 10–12), z wyjątkiem kosztów, których zgodnie z art. 23 ustawy o podatku dochodowym nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów. ©℗
VAT
Zapłata kary umownej z tytułu zwłoki w usunięciu wad wykonanych robót budowanych jest neutralna na gruncie VAT. Kary umowne i odszkodowania płacone z tytułu wad np. wykonanych usług nie podlegają bowiem VAT. Prawidłowo zatem kontrahent wystawił na jej udokumentowanie notę księgową, a nie fakturę VAT.
Stanowisko takie prezentują też organy podatkowe, np. w interpretacji indywidulanej naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu z 30 grudnia 2005 r., nr PP/443-190-1/05 stwierdzono: „W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z jednostronnym ekwiwalentem pieniężnym wypłaconym Zamawiającemu przez Podatnika za niedotrzymanie warunków umowy. Zatem skoro przedmiotowa opłata – kara umowna – nie jest czynnością wymienioną w art. 5 ustawy o VAT ani też nie jest związana z czynnościami tam wymienionymi, tzn. nie wpływa na ich podstawę opodatkowania, należy uznać, że nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Stąd naliczone przez Zamawiającego kary umowne nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a dokumentem potwierdzającym jej otrzymanie winna być nota księgowa”.
Schemat rozliczenia wydatków związanych z zapłatą kary umownej*
1. JAKI PODATEK
PIT:
Przychody: nie wystąpią
Koszty uzyskania przychodów: 2000 zł
VAT:
Podatek należny: nie wystąpi
Podatek naliczony: nie wystąpi
2. W JAKIEJ DEKLARACJI WYKAZAĆ PODATEK
PIT: Przedsiębiorca nie ma obowiązku składać deklaracji zaliczkowej, powinien jednak uwzględnić koszt uzyskania przychodów w wysokości 2000 zł przy obliczeniu zaliczki na PIT za lipiec 2020 r. podlegający wpłacie do urzędu skarbowego, a po zakończeniu roku podatkowego uwzględnić w zeznaniu rocznym PIT-36L po stronie kosztów uzyskania przychodów.
3. TERMIN ZŁOŻENIA DEKLARACJI
PIT-36L: do 30 kwietnia 2021 r.
* w schemacie rozliczenia pominięte zostały inne zdarzenia/czynności
Podstawa prawna
•art. 22 ust. 1, i 6b, art. 23 ust. 1 pkt 19, art. 52zb ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1387; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1106)
•rozporządzenie ministra finansów z 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. poz. 2544)
•art. 30 pkt 4 ustawy z 19 czerwca 2020 r. o dopłatach do oprocentowania kredytów bankowych udzielanych przedsiębiorcom dotkniętym skutkami COVID-19 oraz o uproszczonym postępowaniu o zatwierdzenie układu w związku z wystąpieniem COVID-19 (Dz.U. poz. 1086) – tarcza antykryzysowa 4.0.
•art. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106; ost.zm. Dz.U. z 2020 r. poz. 1106)
