Uchwalone naprędce przepisy przynoszą spodziewane skutki – niejasności muszą rozstrzygać sądy. Nie da się jednoznacznie powiedzieć, czyja racja bierze górę – fiskusa czy podatników
Przepisy o 70-proc. PIT obowiązują od 2016 r. Ich celem było przeciwdziałanie patologiom polegającym na przyznawaniu wyjątkowo wysokich odpraw i odszkodowań menedżerom odchodzącym ze spółek Skarbu Państwa i spółek samorządowych.
DGP
Reklama
Wprowadzono je w pośpiechu, bez udziału ekspertów i analiz. Projektu nie poddano nawet konsultacjom społecznym, a uzasadnienie mieściło się na jednej stronie maszynopisu. Projekt wpłynął do Sejmu 18 listopada 2015 r., a już 29 listopada ustawę podpisał prezydent.
Zarówno przedstawiciele PiS (projekt był poselski), jak i Ministerstwa Finansów nie ukrywali, że głównym celem są nie tyle wpływy budżetowe, ile uniemożliwienie wypłacania zwalnianym specjalistom świadczeń w „niemoralnej wysokości”.

Reklama
Pośpiech odbił się jednak na jakości tworzonego prawa. Szybko okazało się, że w przepisach jest sporo luk. Nie wiadomo było np., czy drakońska danina obejmie tylko menedżerów, czy również zwykłych pracowników, jak należy liczyć głosy, by ustalić, czy Skarb Państwa lub samorząd są większościowym udziałowcem w spółce, czy sankcyjne przepisy mają zastosowanie do odpraw i wynagrodzeń przyznanych przed 2016 r. itd.

Liczyć tak, by zyskać

Spory o to rozstrzygają teraz sądy. Przykładem jest prawomocny już wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 11 kwietnia 2019 r. (sygn. akt I SA/Sz 1037/18). Spór toczył się o to, które sześć miesięcy należy uwzględniać przy ustalaniu wysokości wynagrodzenia dla celów 70-proc. PIT. Przepis mówi o sześciu miesiącach „poprzedzających miesiąc wypłaty odszkodowania”. Fiskus uznał więc, że liczy się okres bezpośrednio poprzedzający wypłatę.
Sęk w tym, że w tym czasie podatnik nie otrzymywał już żadnego wynagrodzenia, bo jego umowa o pracę wygasła dużo wcześniej, a odszkodowanie zostało wypłacone dopiero wskutek orzeczeń sądu. W tej sytuacji fiskus uznał, że 70-proc. PIT był należny od całego odszkodowania za zakaz konkurencji.
Nie zgodził się z tym WSA w Szczecinie. Orzekł, że pod uwagę bierze się okres, kiedy podatnik był zatrudniony i otrzymywał wynagrodzenie za pracę. Stwierdził również, że stanowisko fiskusa powodowałoby akceptację bezprawnych działań byłego pracodawcy, polegających na niewypłacaniu umówionego odszkodowania, i karanie podatnika, który musiałby w tej sytuacji zapłacić 70-proc. PIT od całej należnej mu kwoty (pisaliśmy o tym DGP nr 92/2019, „Przy 70 proc. PIT ma znaczenie wysokość pensji w czasie zatrudnienia”).

Większość, czyli ile

Niewykluczone, że fikus mylił się również, twierdząc, że 70-proc. PIT powinni płacić również menedżerowie zwalniani ze spółek, w których Skarb Państwa nie ma bezpośrednio ani pośrednio połowy głosów w spółce.
Do takiego wniosku doszedł dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 25 kwietnia 2017 r. (sygn. akt 1462-IPPB4.4511.186.2017.1.JK2). Uznał w niej, że dla 70-proc. PIT wystarczy, by Skarb Państwa kontrolował spółkę w jakikolwiek inny sposób. Pisaliśmy o tym w DGP nr 89/2017, „Drakońska danina dla menedżerów nawet przy rozproszonym akcjonariacie”.
Innego zdania niż fiskus był jednak WSA w Kielcach. W wyroku z 26 października 2017 r. (sygn. akt I SA/Ke 535/17) orzekł, że dysponowanie bezpośrednio lub pośrednio większością głosów na zgromadzeniu wspólników albo na walnym zgromadzeniu w rozumieniu art. 30 ust. 1 pkt 15 jest równoznaczne z posiadaniem bezwzględnej większości głosów (50 proc. plus 1 głos) w ogólnej liczbie głosów istniejących w danym podmiocie. Wyrok jest jednak na razie nieprawomocny.

Liczy się całość świadczenia

Fiskus miał natomiast rację, uznając, że menedżerowie muszą płacić podatek od odszkodowań przyznanych im jeszcze przed wejściem w życie przepisów o 70-proc. PIT, jeśli odszkodowanie jest im wypłacane w ratach i część pieniędzy trafia do ich kieszeni po wejściu w życie nowelizacji.
Organy podatkowe argumentowały, że w takiej sytuacji trzeba pod uwagę brać całość świadczenia (w tym także wypłaty sprzed 2016 r.) i jeśli przekracza ono limit, to należy je opodatkować 70-proc. PIT.
W tej kwestii z fiskusem zgodziły się WSA w Warszawie (wyrok z 30 sierpnia 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2546/16) oraz WSA w Gdańsku (wyrok z 6 czerwca 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 123/17). Oba orzeczenia są prawomocne.
Nie pomogły tłumaczenia podatników, że przepis nie może działać wstecz i że pieniądze wypłacone przed 2016 r. nie powinny być brane pod uwagę, bo wtedy sankcyjnego przepisu jeszcze nie było (pisaliśmy o tym w DGP nr 170/2017, „Menedżerowie nie uciekną przed najwyższą stawką PIT”).

Nie tylko na etacie

Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny przyznał fiskusowi rację, że nie ma znaczenia, czy osoba otrzymująca wysokie odszkodowanie za zakaz konkurencji była wcześniej zatrudniona na kontrakcie czy na etacie. 70-proc. PIT powinien trafiać do budżetu w obu sytuacjach – orzekł sąd w wyroku z 5 lipca 2019 r. (sygn. akt II FSK 2531/17).
Nie przekonała go argumentacja podatnika, że przepis wyraźnie mówi o podatku od „odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji”, a te dotyczą wyłącznie umów o pracę (art. 101 kodeksu pracy), bo w przypadku kontraktu menedżerskiego źródłem odszkodowania jest umowa cywilnoprawna (pisaliśmy o tym w DGP nr 130/2019, „70 proc. PIT niezależnie od rodzaju umowy menedżera”).

Potrącenie nie pomoże

NSA stanął po stronie fiskusa również w innej sprawie. Chodzi o pomniejszanie odszkodowań wskutek potrącenia należności przysługujących byłemu pracodawcy. Na taki pomysł wpadła jedna ze spółek, uważając, że skoro menedżer nie dostaje całej należnej mu kwoty odszkodowania, bo firma potrąca sobie z niej należność, to pod uwagę powinno się brać jedynie tę część pieniędzy, którą menedżer faktycznie otrzymuje do dyspozycji. W wyroku z 6 czerwca 2019 r. (sygn. akt II FSK 1722/17) NSA stwierdził, że gdyby się na to zgodzić, to 70-proc. podatek mógłby ominąć niemal każdego specjalistę. Wystarczyłoby przed odejściem z firmy wziąć od pracodawcy pożyczkę i zgodzić się na jej potrącanie z kwoty odszkodowania za zakaz konkurencji (pisaliśmy o tym w DGP nr 111/2019, „Potrącenie to nie sposób na drakońską daninę”).

Co w wynagrodzeniu

Problem dotyczy też tego, co uwzględniać w wynagrodzeniu z ostatnich sześciu bądź trzech miesięcy poprzedzających miesiąc wypłaty – odpowiednio – odszkodowania z tytułu zakazu konkurencji lub odprawy.
Przykładowo, z najnowszej interpretacji dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 sierpnia 2019 r. (nr 0115-KDIT2-2.4011.237.2019.1. ENB) wynika, że nie należy brać pod uwagę wypłaconego ekwiwalentu za niewykorzystany urlop. Zdaniem fiskusa, ekwiwalent za niewykorzystany urlop nie stanowi świadczenia wypłacanego w zamian za wykonaną pracę – odpowiednio do jej rodzaju, ilości i jakości, lecz jest rekompensatą za niewykorzystanie należnego urlopu.
Taka wykładnia jest korzystna dla budżetu, bo gdyby ekwiwalent mógł być uwzględniany, to wynagrodzenie byłoby wyższe i w związku z tym wyższa mogłaby być również kwota nieobjęta sankcyjną stawką PIT.
Eksperci są w tej sprawie podzieleni.
– Stanowisko fiskusa wydaje się być prawidłowe w świetle literalnego brzmienia art. 30 ust. 1 pkt 15 ustawy o PIT oraz przywołanego w uzasadnieniu interpretacji orzecznictwa Sądu Najwyższego – uważa Jarosław Józefowski, radca prawny w Enodo Advisors.
Zwraca uwagę, że w przepisie tym posłużono się pojęciem „wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę”, a nie szerszym określeniem „przychodów ze stosunku pracy”. Zgadza się więc z fiskusem, że ekwiwalent urlopowy ma kompensacyjny charakter i nie jest funkcjonalnie związany z pracą wykonaną przez podatnika.
Innego zdania jest Gerard Dźwigała, radca prawny w Kancelarii Prawnej i Podatkowej Dźwigała, Ratajczak i Wspólnicy. – Zaakceptowałbym wykładnię organu, gdyby ustawodawca konsekwentnie nie opodatkowywał takich ekwiwalentów jako przychodów ze stosunku pracy (art. 12 ustawy o PIT). Nie ma powodów, aby były one różnie traktowane w ramach tej samej ustawy, tj. raz jako element wynagrodzenia, a innym razem jako należność innego typu – argumentuje ekspert.
Zwraca też uwagę, że ekwiwalent otrzymuje pracownik, czyli osoba wykonująca pracę na rzecz pracodawcy. – Powoływanie się na to, że ekwiwalent jest należny za okres nieprzepracowany, jest niezrozumieniem jego istoty. Jeżeli organ posługuje się kryterium tego, czy praca była wykonywana, to powinien konsekwentnie wyłączyć z opodatkowania na podstawie art. 12 ustawy o PIT także wynagrodzenie podstawowe za czas urlopu. W tym czasie pracownik także nie wykonuje pracy – zauważa Gerard Dźwigała.
Odprawy i odszkodowania w strategicznych spółkach Skarbu Państwa w latach 2011–2017
Wyniki raportu Najwyższej Izby Kontroli z 12 lipca 2019 r.:
Kontrola dotyczyła 28 spółek o istotnym znaczeniu dla gospodarki państwa m.in. LOT, PKP, Orlen, KGHM, PGNiG, PZU, LOTOS, TVP czy PGZ.
NIK ustaliła, że w latach 2011–2017 stanowiska kierownicze opuściło 1295 osób, w tym najwięcej, bo aż 568 w latach 2016–2017.
W grupie 467 osób, które otrzymały w latach 2011–2017 odprawy, oraz 547 osób, którym w tym okresie przyznano odszkodowania z tytułu zakazu konkurencji, znalazła się 107-osobowa grupa byłych członków kadry kierowniczej, z których każdy wraz z odejściem z pracy w danej spółce otrzymał wysokie odprawy, odszkodowania i inne świadczenia, przekraczające łącznie 500 tys. zł, a zdarzały się i wyższe – wynoszące 2–4 mln zł.
Skontrolowane spółki wypłaciły członkom kadry kierowniczej z tytułu samych tylko odpraw 73 mln zł, w tym najwięcej w 2016 r. – ponad 25 mln zł.
Z tytułu odszkodowań za zakaz konkurencji do kieszeni menedżerów trafiło ponad 147 mln zł, przy czym ponad połowa tej kwoty w latach 2015–2017.
Duża część tych wypłat nie miała ekonomicznego uzasadnienia – stwierdza NIK.
Kiedy 70-proc. PIT?
Menedżerowie bez przywilejów
Osoby zatrudnione na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze nie mogą korzystać z 19-proc. podatku liniowego, a ich wynagrodzenia powyżej 1 mln zł są obciążone daniną solidarnościową (4 proc.).
Oprócz tego ci, którzy pracują w spółkach Skarbu Państwa lub w spółkach samorządowych, płacą 70-proc. PIT od odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę oraz od odszkodowań z tytułu zakazu konkurencji, gdy są one nieproporcjonalnie wysokie do ostatnich zarobków menedżera.
Jeżeli odprawy i odszkodowania nie przekraczają ustalonych limitów lub są wypłacane przez spółki, które nie są kontrolowane przez Skarb Państwa, podatek wynosi – zgodnie ze skalą podatkową – 18 proc. lub 32 proc.