Koszty i straty | Przychody i zyski | |||
A. Transakcje ciągłe | ||||
I. | Zużycie materiałów | I. | Przychody ze sprzedaży produktów | |
II. | Zużycie energii | |||
III. | Usługi obce i opłaty | |||
IV. | Wynagrodzenia | |||
V. | Amortyzacja | |||
VI. | Pozostałe koszty proste | |||
VII. | Towary sprzedane w cenie nabycia (zakupu) | II. | Przychody ze sprzedaży towarów | |
VIII. | Odsetki naliczone przez kontrahentów | III. | Odsetki naliczone kontrahentom | |
IX. | Dopłaty i pokrycie strat w innych spółkach | IV. | Dywidendy i udziały w zyskach innych jednostek | |
X. | Zrealizowane różnice kursowe - nadwyżka ujemnych nad dodatnimi | V. | Zrealizowane różnice kursowe - nadwyżka dodatnich nad ujemnymi | |
XI. | Koszty publicznoprawne:- podatek dochodowy- podatek akcyzowy- obciążenia wynagrodzeń (w tym ZFŚS i PFRON)- pozostałe koszty publicznoprawne | VI. | Zmiana stanu produktów | |
VII. | Koszt wytworzenia świadczeń na własne potrzeby | |||
XII. | Zysk na transakcjach ciągłych | VIII. | Strata na transakcjach ciągłych | |
B. Transakcje jednorazowe | ||||
I. | Strata ze zbycia aktywów: | I. | Zysk ze zbycia aktywów: | |
- środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych | - środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych | |||
- inwestycji rzeczowych | - inwestycji rzeczowych | |||
- inwestycji finansowych | - inwestycji finansowych | |||
- pozostałych aktywów | - pozostałych aktywów | |||
II. | Niedobory, kary, grzywny i odszkodowania | II. | Nadwyżki, kary, grzywny i odszkodowania | |
III. | Darowizny przekazane | III. | Darowizny otrzymane | |
IV. | Przychody publicznoprawne | |||
- dotacje | ||||
- umorzenie zobowiązań publicznoprawnych | ||||
- pozostałe przychody publicznoprawne | ||||
IV. | Umorzone, przedawnione, nieściągalne należności | V. | Umorzone, przedawnione zobowiązania | |
V. | Straty nadzwyczajne | VI. | Zyski nadzwyczajne | |
VI. | Pozostałe koszty transakcji jednorazowych | VII. | Pozostałe przychody z transakcji jednorazowych | |
VII. | Zysk na transakcjach jednorazowych | VIII. | Strata na transakcjach jednorazowych | |
C. Wynik na transakcjach ciągłych i jednorazowych (A + B) | ||||
I. | Zysk na transakcjach ciągłych i jednorazowych | I. | Strata na transakcjach ciągłych i jednorazowych | |
D. Operacje z mocy prawa bilansowego | ||||
I. | Odpisy aktualizujące wartości aktywów | I. | Odtworzenie utraconej wartości aktywów | |
II. | Utworzenie rezerw | II. | Rozwiązanie rezerw | |
III. | Niezrealizowane różnice kursowe - nadwyżka ujemnych nad dodatnimi | III. | Niezrealizowane różnice kursowe - nadwyżka dodatnich nad ujemnymi | |
IV. | Korekta kosztów umów długoterminowych z tytułu zastosowania m. stopnia zaawansowania lub zysku zerowego (+ lub -) | IV. | Korekta przychodów z umów długoterminowych z tytułu zastosowania m. stopnia zaawansowania lub zysku zerowego (+ lub -) | |
V. | Odsetki naliczone na moment bilansowy | V. | Odsetki naliczone na moment bilansowy | |
VI. | Pozostałe koszty naliczone z mocy prawa bilansowego | VI. | Pozostałe przychody naliczone z mocy prawa bilansowego | |
VII. | Rezerwa na podatek dochodowy | VII. | Aktywa podatkowe | |
VIII. | Zysk na operacjach dokonanych z mocy prawa bilansowego | VIII. | Strata na operacjach dokonanych z mocy prawa bilansowego | |
E. Operacyjny wynik netto (C + D) | ||||
I. | Operacyjny zysk netto | I. | Operacyjna strata netto | |
F. Operacje kapitałowe | ||||
I. | Strata z przeszacowania inwestycji w nieruchomości | I. | Zysk z przeszacowania inwestycji w nieruchomości | |
II. | Strata z przeszacowania inwestycji finansowych | II. | Zysk z przeszacowania inwestycji finansowych | |
III. | Skutki błędu podstawowego | III. | Skutki błędu podstawowego | |
IV. | Skutki zmian zasad (polityki) rachunkowości | IV. | Skutki zmian zasad (polityki) rachunkowości | |
V. | Strata na udziałach (akcjach) własnych | V. | Zysk na udziałach (akcjach) własnych | |
VI. | Strata z aktualizacji wyceny środków trwałych | VI. | Zysk z aktualizacji wyceny środków trwałych | |
VII. | Koszty emisji akcji | VII. | Agio | |
VIII. | Pozostałe koszty kapitałowe | VIII. | Pozostałe przychody kapitałowe | |
IX. | Rezerwa na podatek dochodowy od operacji rozliczanych z kapitałem własnym | IX. | Aktywa podatkowe od operacji rozliczanych z kapitałem własnym | |
X. | Zysk na operacjach kapitałowych | X. | Strata na operacjach kapitałowych | |
G. Wynik całościowy (E + F) | ||||
I. | Zysk całościowy | I. | Strata całościowa | |
H. Koszt kapitału | ||||
I. | Koszt kapitału własnego x kapitał zainwestowany | |||
J. Ekonomiczna wartość dodana (EVA) | ||||
I. | Dodatnia wartość EVA | I. | Ujemna wartość EVA | |
Aby rachunek zysków i strat był przydatny dla inwestorów, trzeba oddzielić informacje pochodzące z szacunków od tych, które dotyczą transakcji rzeczywistych.
■ Podejmując decyzje, inwestorzy często korzystają ze sprawozdania finansowego firmy. Która jego część ma dla nich największe znaczenie?
- W Katedrze Rachunkowości Uniwersytetu Gdańskiego przeprowadziliśmy w tym zakresie badania. Wykazały one, że jeżeli inwestorzy czytają sprawozdania finansowe, to przede wszystkim jest to rachunek zysków i strat. Bilans ma jedynie wartość historyczną.
■ Czy pana zdaniem rachunek zysków i strat dostarcza im oczekiwanych informacji?
- W obecnej formie nie. Członkowie rad nadzorczych często nie potrafią czytać sprawozdania, a wiedza fachowa jest tu niezbędna. Księgowaniu podlegają nie tylko operacje potwierdzone zewnętrznymi dokumentami źródłowymi, ale równie transakcje, dla których kwotę i moment zapisu wyznacza jednostka samodzielnie, często na podstawie subiektywnych przesłanek, np. rezerwy.
■ Czy kwoty wynikające z subiektywnego osądu mogą zniekształcać finansowy obraz firmy?
- Tak. W rachunku zysków i strat mieszają się obecnie dwie jakościowo różne kategorie kosztów i przychodów. Związane z rzeczywistymi transakcjami kupna, sprzedaży dokonywanymi przez firmę z otoczeniem, z kosztami i przychodami, które spółki kreują same. Przykładowo, w tej chwili odsetki rzeczywiste i naliczone memoriałowo na moment bilansowy ujawniane są w jednej pozycji. Tymczasem jakościowo są to odmienne kategorie. Prowadziliśmy badania wśród spółek giełdowych i pytaliśmy, jak zmiana stanu rezerw wpływa na wynik finansowy. Okazało się, że średnio jest to 103 proc. wyniku finansowego spółek. W jednym przypadku zmiana rezerw była większa od wyniku finansowego 5,5 razy.
■ Co to oznacza w praktyce?
- Kategorie kosztów i przychodów szacunkowych mogą kształtować obraz dokonań finansowych spółki. Wpływa to na obliczane przez analityków wskaźniki rentowności, może oddziaływać na ocenę pracy zarządu.
Moim zdaniem powstaje luka między tym, co rejestrujemy w księgach, a tym, co pokazujemy na zewnątrz w postaci sprawozdania finansowego. Dojrzeliśmy już do tego, aby stan ten zmienić.
■ Rachunek, według pana, nie odzwierciedla rzeczywistej sytuacji finansowej firmy. W jakim kierunku powinny iść zmiany?
- Przede wszystkim powinien być prezentowany wynik całościowy, czyli uwzględniający również koszty i przychody księgowane na kapitale własnym. Coraz większa grupa operacji gospodarczych kreuje bowiem koszty i przychody odnoszone wprost na kapitał własny, a zatem nieujawniane w rachunku zysków i strat na poziomie wyniku operacyjnego. Są to przykładowo skutki błędu podstawowego. Należy również wyraźnie oddzielić skutki finansowe transakcji realizowanych z otoczeniem od tych będących efektem przeszacowań, a także odejść od mieszania transakcji ciągłych z transakcjami jednorazowymi.
■ Jakich informacji dostarcza obecnie ta część sprawozdania?
- Prezentuje wynik tylko na poziomie operacyjnym. To jest tak, jakby bilans zamknąć pokazując wyłącznie aktywa trwałe. Dzieje się tak właśnie m.in. poprzez brak ujęcia w rachunku operacji odnoszonych na kapitał własny.
Obecnie rachunek zysków i strat dzieli wynik finansowy na szereg wyników cząstkowych, których wartość informacyjna jest niewielka. Proszę zauważyć, to, co my nazywamy zyskiem/stratą ze sprzedaży, nie ujmuje tak ważnych elementów kosztów związanych z bieżącą działalnością, jakimi są np.: odsetki od należności czy zrealizowane różnice kursowe. Wynik z transakcji jednorazowych ujawniany jest w bardzo różnych pozycjach. Nie ma jednoznacznej informacji, ile firma zyskała lub straciła sprzedając swój majątek.
CO POWINNY ZAWIERAĆ WYNIKI CZĄSTKOWE
Wynik finansowy powinien obejmować trzy wyniki cząstkowe: zysk/strata na transakcjach ciągłych - wynik działalności operacyjnej, bez elementów szacunku czy prognoz, zysk/strata na transakcjach jednorazowych - skutki finansowe sporadycznych transakcji sprzedaży składników aktywów, np. środków trwałych oraz straty i zyski nadzwyczajne, kary, grzywny, odszkodowania itp.,
zysk/strata na operacjach dokonywanych z mocy prawa bilansowego - koszty i przychody - wynikające z ocen ryzyka prowadzonej działalności (rezerwy), pomiaru wartości godziwej aktywów (odpisy aktualizujące wartość), urealnienia wartości bilansowej rozrachunków (np. memoriałowe różnice kursowe).
■ Na czym polega istota pańskiej propozycji?
- W proponowanej koncepcji na wynik całościowy przedsiębiorstwa - rozumiany jako wzrost / zmniejszenie kapitału własnego - składają się wyniki cząstkowe realizowane na: transakcjach ciągłych, transakcjach jednorazowych, operacyjnych dokonywanych z mocy prawa bilansowego, operacjach kapitałowych. Korekta wyniku całościowego o koszt kapitału własnego pozwala na wyznaczenie ekonomicznej wartości dodanej.
JAK SKORYGOWAĆ WYNIK OPERACYJNY
Trzy wyniki cząstkowe składają się na wynik operacyjny netto, który w tradycyjnej formule zamyka rachunek zysków i strat. W proponowanym rozwiązaniu ulega on uzupełnieniu o zysk/stratę na operacjach kapitałowych. Są to tytuły kosztów i przychodów aktualnie przedstawiane w „Zestawieniu zmian w kapitale (funduszu) własnym”, a oddziałujące na tzw. wynik całościowy.
Proponowany przez prof. Jerzego Gierusza układ rachunku zysków i strat w wariancie porównawczym
Rozmawiała AGNIESZKA POKOJSKA
■ JERZY GIERUSZ
profesor, kierownik Katedry Rachunkowości Uniwersytetu Gdańskiego
Dalszy ciąg materiału pod wideo
Reklama
Reklama
Reklama
Reklama
Reklama