Aneks podpisany po 1 stycznia 2019 r. sprawi, że podatnik nie będzie mógł zaliczyć całości rat do kosztów uzyskania przychodów. Będzie go obowiązywał limit 150 tys. zł. Co więcej, tak może się stać nawet wówczas, gdy modyfikacja kontraktu nie będzie miała wpływu na wysokość opłat leasingowych
Marta Szafarowska doradca podatkowy i partner w Gekko Taxens / Dziennik Gazeta Prawna
Jeżeli chcesz zmienić umowę leasingu, zrób to teraz. Każda, nawet drobna jej modyfikacja po 1 stycznia 2019 r. może spowodować, że wpadniesz w nowy 150-tysięczny limit KUP
I nie będzie miało znaczenia to, że kontrakt z leasingodawcą był zawarty jeszcze za obowiązywania starych przepisów. Takie mogą być konsekwencje przejściowych regulacji do nowelizacji ustawy o PIT, CIT i innych ustaw, którą w zeszłym tygodniu przyjął Sejm. Przypomnijmy: wprowadzają one ograniczenia w potrącaniu od przychodu opłat z tytułu umów leasingu, najmu czy dzierżawy do 150 tys. zł (dziś raty leasingowe można zaliczać do kosztów podatkowych bez ograniczeń). Co prawda s kontraktach zawartych przed 1 stycznia 2019 r. nadal będzie można stosować dotychczasowe korzystne zasady, ale ustawodawca zastrzegł, że jeżeli po 31 grudnia 2018 r. zostaną wprowadzone do nich zmiany, przedsiębiorca straci możliwość preferencyjnego rozliczenia.
Reklama
– Problem w tym, że nie zostało sprecyzowane, jakiego rodzaju mają to być modyfikacje – twierdzi Radosław Kowalski, doradca podatkowy. Dlatego też według niego wystarczy jakakolwiek zmiana kontraktu – również taka bez wpływu na wysokość opłat (np. zmiana zabezpieczenia zapisanego w umowie), by konieczne było stosowanie nowego limitu KUP.Jego obawy podziela Marta Szafarowska, doradca podatkowy i partner w Gekko Taxens. Ma jednak nadzieję, że do takich sytuacji nie dojdzie. A na optymizm pozwalają jej dotychczasowe doświadczenia dotyczące nowelizacji przepisów o podatku od towarów i usług. – Za zmiany skutkujące koniecznością stosowania nowych przepisów VAT Ministerstwo Finansów uznawało te, które wpływały na wysokość sumy rat leasingowych, i to też tylko takie, które skutkowały wzrostem tej sumy – twierdzi ekspertka. Zastrzega jednak, że nie ma pewności, że resort i tym razem obierze takie praktyczne podejście. I właśnie z tego powodu zadaliśmy MF w tej sprawie pytanie. Odpowiedź opublikujemy na łamach tygodnika Podatki i Księgowość zaraz po otrzymaniu.

Reklama
Przygotowywane na 2019 r. zmiany w podatkach dochodowych w szczególny sposób dotkną podatników korzystających z samochodów osobowych w ramach umów leasingu oraz oczywiście same firmy leasingowe. O ile do końca 2018 r. podatnik, który korzysta z samochodu osobowego na podstawie umowy leasingu nie musi troszczyć się o żadne limity, ewidencje itd., a za sprawą orzecznictwa sądów administracyjnych również i opłatą wstępną, która w przeszłości była kością niezgody pomiędzy podatnikami a organami, o tyle wszystko wskazuje na to, że już niebawem będzie zupełnie inaczej. Za sprawą nowelizacji ustaw o podatkach dochodowych nastąpić ma bowiem zrównanie skutków podatkowych leasingu samochodów osobowych z tymi, jakie występują przy innych umowach o używanie, a na domiar złego wszystko to razem ma być objęte limitem kosztowym odpowiadającym temu, jaki właściwy będzie dla amortyzacji w kosztach uzyskania przychodów (po nowelizacji 150 tys. zł na samochód).

Prawa nabyte

Wprowadzając tak radykalne zmiany, prawodawca stara się – chcąc nie chcąc – uszanować prawa nabyte i pod pewnymi warunkami zamraża dotychczasowe zasady, pozwalając stosować je tym podatnikom, którzy już dzisiaj (a dokładniej na koniec 2018 r.) korzystają z leasingu.
Co ważne, inaczej niż to było pierwotnie zakładane, nie zostanie wprowadzony żaden limit czasowy stosowania dotychczasowych regulacji. Warto to zaznaczyć, bo w przepisach przejściowych upublicznionej przez resort finansów 24 sierpnia pierwszej wersji projektu było ograniczenie czasowe. Otóż zgodnie z nim zasady obowiązujące do końca 2018 r. miały być aktualne tylko do grudnia 2020 r.
W tej wersji nowelizacji, która 23 października br. została uchwalona przez Sejm, prawodawca wskazuje jedynie, że do umów leasingu, najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze dotyczących samochodu osobowego zawartych przed 1 stycznia 2019 r. stosuje się przepisy ustaw zmienianych w brzmieniu dotychczasowym. Jednocześnie zastrzegł, że do umów takich, zmienionych lub odnowionych po 31 grudnia 2018 r. stosuje się już nowe przepisy. Ważne jest to, że dotychczasowe przepisy „stosuje się”, a nie „mogą być stosowane”. Oznacza to, że jeżeli umowa została zawarta przed końcem 2018 r. i będzie trwała w kolejnych latach w niezmienionym kształcie, to dotychczasowe regulacje nie stanowią opcji, którą można wybrać, lecz są obligatoryjne.
O zachowaniu i stosowaniu dotychczasowych regulacji decyduje data zawarcia umowy, a nie przyjęcia do używania pojazdu (pisaliśmy o tym w artykule „MF: Do odliczenia leasingu potrzebna umowa, nie auto”, DGP z 8 października 2019 r., nr 195). A więc, jeżeli umowa zostanie zawarta jeszcze w tym roku, to do momentu jej zmiany (gdyby taka nastąpiła) stosuje się regulacje obowiązujące w 2018 r.

Zmiana umowy

Problem w tym, że prawodawca nie precyzuje, jakie rodzaju ma być zmiana dokonana po 31 grudnia 2018 r., by podatnik musiał stosować nowe zasady. W konsekwencji tego wystarczy jakakolwiek modyfikacja kontraktu – również taka bez wpływu na wysokość opłat (np. zmiana zabezpieczenia zapisanego w umowie) – by konieczne było stosowanie nowych przepisów podatkowych.

przykład

Inny egzemplarz niż zamówiony
W grudniu 2018 r. podatnik zamówił samochód, który zostanie dostarczony w styczniu 2019 r. Aby zachować dotychczas obowiązujące zasady, wraz z zamówieniem samochodu została podpisana umowa leasingu, w której zapisany został numer identyfikacyjny pojazdu (VIN). Przed realizacją zamówienia okazało się, że zamówiony samochód nie zawiera wyświetlacza head up, na którym zależało podatnikowi. Dostawca zaproponował, że w tej samej cenie dostarczy pojazd, który ma taki element wyposażenia. Niestety, wiązało się to ze zmianą VIN, który został wskazany w umowie leasingu. Przy zastosowaniu przepisów przejściowych okazało się, że taka zmiana umowy – chociaż bez wpływu na wysokość opłat – będzie skutkować tym, że zastosowanie znajdą nowe zasady dotyczące podatkowego rozliczania leasingu.
Gdy po 31 grudnia 2018 r. strony zmodyfikują treść umowy, wówczas od tego momentu konieczne będzie stosowanie limitu determinowanego wskaźnikiem 150 tys. zł. Przy czym, jak w odpowiedzi na pytanie redakcji potwierdził resort finansów, po zmianie umowy proporcją limitowane będą poszczególne opłaty. [stanowisko]
Stanowisko Ministerstwa Finansów z 10 października 2018 r
Stosownie do art. 8 projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (druk sejmowy nr 2854) do umów leasingu, dzierżawy lub innych umów o podobnych charakterze dotyczących samochodu osobowego zawartych przed dniem 1 stycznia 2019 r. stosuje się przepisy ustaw o podatkach dochodowych w brzmieniu dotychczasowym (ust. 1). Natomiast do umów, o których mowa w ust. 1, zmienionych lub odnowionych po dniu 31 grudnia 2018 r. stosuje się przepisy ustaw o podatkach dochodowych w nowym brzmieniu nadanym wskazaną ustawą. Jeżeli zatem umowa leasingu została zawarta przed dniem 1 stycznia 2019 r., a następnie zostanie zmieniona lub odnowiona, od daty tej zmiany (odnowienia) należy stosować nowe rozwiązania wynikające z powyższej nowelizacji, w tym dotyczące limitu 150 tys. zł.
W przypadku umowy leasingu zawartej przed dniem 1 stycznia 2019 r., a odnowionej (zmienionej) po dniu 31 grudnia 2018 r. znowelizowane przepisy, w tym dotyczące limitu 150 tys. zł, będą miały zastosowanie do tych opłat, które przypadają po dokonaniu odnowienia (zmiany) umowy.
Zapytaliśmy też MF o to, jakiego rodzaju zmiany umowy spowodują, że podatnik będzie musiał stosować nowe zasady. Po otrzymaniu odpowiedzi opublikujemy ją na łamach tygodnika.
W tej sytuacji zasadne jest pytanie, czy proporcja ta powinna odnosić się do historycznej wartości, czyli de facto wynikającej z umowy, czy może wartości pojazdu aktualnej na dzień modyfikacji kontraktu. Niestety, należy przyjąć, że wyłączenie kosztowe ustalane będzie w odniesieniu do wartości wynikającej z umowy.

Koszty eksploatacji ujęte w opłacie

Warto również wspomnieć, że od 2019 r. limitowane będą koszty używania samochodów osobowych (z wyłączeniem tych pojazdów, które dają 100 proc. VAT naliczonego). Co ważne, limit ten będzie miał zastosowanie również wówczas, gdy takie opłaty będą ponoszone na podstawie umów leasingu, najmu, dzierżawy. Skoro jednak do umów zawartych przed 2019 r. i niezmienianych po zakończeniu 2018 r. stosowane są zasady obecnie obowiązujące, należy rozważyć takie ukształtowanie umów leasingu (również poprzez aneksy sporządzone i podpisane jeszcze w tym roku), aby czynsz za używanie obejmował również koszty eksploatacji. Moim zdaniem w takim przypadku – przy zachowaniu dotychczasowych zasad – kosztem w ramach leasingu będą nie tylko całe raty za używanie, ale również 100 proc. kosztów używania ponoszonych na podstawie takich umów leasingu. Można się jednak obawiać, czy taka wykładnia nie będzie kwestionowana przez organy podatkowe.

opinia eksperta

75 proc. tylko do nowych umów

Faktycznie, z przepisów przejściowych wynika, że do umów leasingu, najmu i innych umów tego rodzaju dotyczących samochodu osobowego zawartych jeszcze w tym roku stosuje się przepisy w dotychczasowym brzmieniu. Zgodnie z nowo wprowadzanym przepisem art. 16 ust. 3b ustawy o CIT w przypadku gdy opłata wynikająca z umowy leasingu (bądź innej umowy o podobnym charakterze) została skalkulowana w sposób obejmujący również koszty eksploatacji samochodu osobowego, przepis ograniczający możliwość zaliczenia kosztów eksploatacji samochodu do 75 proc. ich wysokości będzie miał zastosowanie do tej części opłaty, która obejmuje koszty eksploatacji samochodu osobowego. Tym samym nowe przepisy – w odniesieniu do umów leasingu i innych umów o podobnym charakterze – wprowadzają zróżnicowanie traktowania opłat z nich wynikających, dzieląc je na te dotyczące spłaty wartości początkowej samochodu (objęte limitem 150 tys. zł) oraz te, które dotyczą kosztów eksploatacji samochodu (objęte limitem 75 proc.). Jeśli jednak do umów zawartych w tym roku zastosowanie znajdują obecne przepisy, to uzasadnione jest twierdzenie, że podział powyższy nie powinien dotyczyć umów leasingu zawartych jeszcze w tym roku, nawet jeśli opłaty wynikające z takiej umowy leasingu obejmują również koszty eksploatacji samochodu.
Należy jednak ostrożnie podchodzić do kwestii zmian umów, które będą mieć miejsce po 31 grudnia 2018 r. Co do zasady, biorąc pod uwagę dotychczasowe doświadczenia związane ze wieloma zmianami ustawy o VAT, za zmiany skutkujące koniecznością stosowania nowych przepisów Ministerstwo Finansów uznawało zmiany wpływające na wysokość sumy rat leasingowych i to też tylko takie, które skutkowały wzrostem tej sumy. Nie ma podstaw, by tym razem było inaczej, jako że tylko zmiany podwyższające sumę opłat wynikających z umowy leasingu są zagrożeniem dla Skarbu Państwa. Wszelkie zmiany, które pomniejszać będą tę sumę, pomniejszać będą również kwotę kosztów, które podatnik może zaliczyć do kosztów podatkowych, co jest z kolei korzystne dla Skarbu Państwa. Oczywiście nie ma jednak pewności, czy i tym razem Ministerstwo Finansów przyjmie takie praktyczne podejście. A ryzyko jest wysokie – wystarczy bowiem, że zmianie ulegnie nieznacznie cena zamawianego samochodu, a umowa leasingu będzie musiała w ślad za tym ulec zmianie.
Dariusz Gałązka biegły rewident, partner w Grant Thornton / Dziennik Gazeta Prawna

Ograniczenia dla nielicznych

Zmiany w zakresie rozliczania kosztów używania samochodów osobowych dotyczące opłat za ich używanie de facto będą dotyczyć niewielkiej w skali całego kraju grupy podatników. Dla większości firm, które używają samochodów osobowych niebędących ich własnością, planowane zmiany nie spowodują bowiem wyłączenia z kosztów części opłat za używanie samochodu. Oczywiście część podatników nie będzie zadowolona, ale to i tak lepsze rozwiązanie niż w VAT, gdzie połowa podatku naliczonego od używania samochodów osobowych do celów mieszanych (a zapewne większość takich pojazdów jest w ten sposób wykorzystywana) nie podlega odliczeniu (w podatku dochodowym połowy wydatku nie rozliczymy przy samochodzie wartym 270 tys. zł netto).
Natomiast pozytywne w propozycjach zmian jest zachowanie praw nabytych, tj. możliwość rozliczenia opłat za używanie samochodów do końca zawartych umów (oczywiście przy braku zmian tych umów) po 1 stycznia 2019 r. Konstrukcja nowych przepisów nie jest jednak idealna, ponieważ pojawiają się wątpliwości, w jaki sposób ustalić wartość samochodu przy umowach najmu i dzierżawy (czy to ma być wartość rynkowa z dnia zawarcia umowy – kto będzie tę wartość ustalał) i w jaki sposób limitować koszty, jeżeli umowa zostanie zawarta na czas nieokreślony (jak ustalić sumę opłat w okresie używania samochodu). W tym zakresie koniecznym byłoby – w celu uniknięcia wątpliwości – wprowadzenie jasnych zasad. W mojej opinii warto również rozważyć wprowadzenie takiego rozwiązania, dzięki któremu przy ustalaniu limitu wydatków nie trzeba byłoby wliczać do tego limitu nieodliczonego VAT, co pozwoliłoby uniknąć podwójnego karania podatników.