Spółka niemiecka miałaby w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności, gdyby dysponowała tu zapleczem personalnym i technicznym, niewykorzystywanym równocześnie przez polskiego usługodawcę i gdyby tu na miejscu „konsumowała” nabyte usługi – orzekł NSA
To kolejne orzeczenie w sprawie stałego miejsca prowadzenia działalności w rozumieniu przepisów o VAT.
Chodziło o polską spółkę, która zawarła z niemiecką firmą umowę składu dotyczącą magazynowania towarów. Oba podmioty są ze sobą powiązane; niemiecka firma ma 90 proc. udziałów w polskiej. Sama zajmuje się sprzedażą – w formule e-commerce – części zamiennych do samochodów osobowych i motocykli. Polska spółka je składuje, przygotowuje do wysyłki i wysyła. Realizuje więc zamówienia na rzecz klientów, przyjmuje też zwroty i monitoruje na bieżąco asortyment magazynu.
W celu obsługi zamówień polska spółka korzysta z systemu informatycznego należącego do firmy niemieckiej. Niemiecka spółka dostarcza jej również opakowania.
Zgodnie z umową spółka niemiecka ma stały dostęp do towarów, może kontrolować ich ilość i stan, warunki przechowywania itp. Sama nie zatrudnia w Polsce pracowników, a decyzje dotyczące działalności w Polsce są podejmowane w siedzibie w Niemczech.
Powstało pytanie, czy niemiecka spółka ma w związku z tym na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Gdyby tak faktycznie było, to usługi świadczone na jej rzecz przez polską spółkę musiałyby być opodatkowane w Polsce.
Polska spółka uważała, że nie powinna odprowadzać od nich VAT, bo – jak twierdziła – firma niemiecka nie ma w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Argumentem miał być brak zaplecza personalnego i technicznego.
Wystarczy zaplecze
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej był innego zdania. Za wystarczające uznał to, że niemiecka spółka sprawuje faktyczne władztwo nad zapleczem technicznym i personalnym w Polsce i może je odpowiednio wykorzystywać przy dystrybucji swoich towarów.
Zgodził się z tym WSA w Szczecinie (sygn. akt I SA/Sz 915/19). Orzekł, że spółka niemiecka posiada wystarczające zaplecze techniczne i personalne do prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.
Sąd zwrócił uwagę na to, że polska spółka działa pod ścisłym nadzorem podmiotu niemieckiego, który zastrzegł sobie możliwość przeprowadzenia kontroli ilości i stanu składowanych towarów oraz ma zapewniony dostęp do nich. W rezultacie niemiecka firma sprawuje faktyczne władztwo nad zapleczem technicznym i personalnym. Jest bowiem w stanie odpowiednio je wykorzystywać w prowadzonej działalności w zakresie magazynowania, obsługi i sprzedaży towarów – orzekł WSA.
Istotne dwa aspekty
Nie zgodził się z tym Naczelny Sąd Administracyjny i uchylił zarówno wyrok WSA, jak i interpretację dyrektora KIS. W uzasadnieniu sędzia Janusz Zubrzycki przypomniał, że pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności wynika z art. 11 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 282/2011, a uregulowano je w dwóch aspektach:
- odbioru usług przez usługobiorcę (art. 11 ust. 1) i
- świadczenia usług przez usługodawcę, który jest zarazem odbiorcą usług (art. 11 ust. 2).
Świadczenie usług
Artykuł 11 ust. 2 rozporządzenia – jak tłumaczył sędzia – służy do określenia, czy zagraniczny usługodawca świadczy usługi np. w Polsce poprzez stałe miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (co skutkuje ich opodatkowaniem w Polsce).
Nie wystarczy – jak podkreślił – stwierdzenie, że spółka niemiecka ma w Polsce odpowiednią strukturę w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. Nie wiadomo też – dodał – dlaczego organ uznał, że niemiecka spółka posiada władztwo nad personelem spółki polskiej.
– Trudno zgodzić się z organem, że spółka niemiecka posiada faktyczne władztwo nad zapleczem technicznym, ponieważ polska spółka korzysta z systemu informatycznego należącego do firmy niemieckiej i wykorzystuje regały magazynowe będące własnością niemieckiej spółki, która dostarcza również opakowania. To nie są okoliczności przesądzające – stwierdził sędzia Zubrzycki.
Przypomniał, że podatnik nie musi zatrudniać w danym państwie personelu ani być właścicielem zaplecza technicznego. Musi jednak sprawować porównywalną kontrolę nad zapleczem personalnym i technicznym, aby można było mówić o stałym miejscu prowadzenia działalności.
– Dlatego w szczególności konieczne są umowy o usługi lub umowy najmu dotyczące zaplecza personalnego i technicznego, z których wynikałoby, że to zaplecze jest do dyspozycji podatnika jak własne. Umowy te nie mogą podlegać rozwiązaniu w krótkim czasie – wyjaśnił sędzia Zubrzycki. Powołał się m.in. na wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z 7 kwietnia 2022 r. (w sprawie C-333/20) oraz opinię rzecznika generalnego TSUE z 15 maja 2014 r. (w sprawie C-605/12 Welmory).
Sędzia wyjaśnił, że gdyby niemiecka spółka miała zawarte umowy potwierdzające, że dysponuje ona zapleczem technicznym i personalnym polskiej spółki, tak jakby było ono jej własnym, to można by uznać, że dysponuje ona strukturą, która charakteryzuje się wystarczającą stałością w zakresie zaplecza personalnego i technicznego w Polsce.
– Przy czym to samo zaplecze personalne i techniczne nie może być wykorzystywane jednocześnie do odbioru i świadczenia tych samych usług – podkreślił sędzia Zubrzycki, wytykając dyrektorowi KIS i WSA, że tego nie rozróżnili.
Nawiązał tu do wyroku z 7 kwietnia 2022 r. (w sprawie C-333/20), w którym TSUE podkreślił, iż nie można mówić o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej zagranicznego usługobiorcy, jeżeli to samo zaplecze personalne i techniczne, które ma zostać udostępnione zagranicznej spółce przez spółkę krajową, stanowi również zaplecze, dzięki któremu spółka krajowa świadczy usługi na rzecz spółki zagranicznej.
Odbiór usług
Z kolei art. 11 ust. 1 rozporządzenia służy do ustalenia, czy zagraniczny usługobiorca nabywa krajowe usługi poprzez swoje stałe miejsca prowadzenia działalności gospodarczej i dla swoich potrzeb.
– Chodzi nie tylko o to, żeby było to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu infrastruktury technicznej i personalnej, ale też, aby nabywane usługi były „konsumowane” w miejscu tego stałego prowadzenia działalności gospodarczej, czyli w tym wypadku w Polsce – wyjaśnił sędzia Zubrzycki.
Podkreślił, że bardzo często, definiując stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, pomija się ten aspekt – czy chodzi o odbiór, czy o świadczenie usług.
– Dyrektor KIS też tego nie wyjaśnił – czy chodzi o stałe miejsce odbioru usług, czy o stałe miejsce świadczenia usług przez podmiot niemiecki – wytknął sędzia Zubrzycki.
Zdaniem NSA zarówno dyrektor KIS, jak i WSA pominęli to, co wynika z art. 11 ust. 1 rozporządzenia – że zagraniczna spółka musi być również konsumentem usług w stałym miejscu prowadzenia działalności. Konsumpcja nabytych usług musiałaby więc mieć miejsce w Polsce. ©℗
orzecznictwo
Wyrok NSA z 19 maja 2022 r., sygn. akt I FSK 968/20 www.serwisy.gazetaprawna.pl/orzeczenia
