Celem zmian, które wprowadzono w ostatnich latach, jest zwiększenie integralności systemów podatkowych, zapewnienie transparentności i zwalczanie unikania opodatkowania. Zaostrzenie przepisów zaowocowało również wzrostem liczby kontroli podatkowych i postępowań podatkowych. W myśl zasady „lepiej zapobiegać, niż leczyć” warto zadbać o wszystkie kwestie związane z potencjalnym ryzykiem podatkowym, czyli o bezpieczeństwo podatkowe. Wiedzą w tym zakresie dzielą się eksperci: Jakub Warnieło i Karolina Piętka, którzy na co dzień prowadzą szkolenia na Platformie Wiedzy MDDP.

O co pytają na szkoleniach

PROBLEM Ostatnio wiele słyszy się o bezpieczeństwie podatkowym i o zapewnieniu go podatnikom. Na czym ono polega?

ODPOWIEDŹ Bezpieczeństwo podatkowe można określić jako stan, w którym podatnik ma poczucie, że prawidłowo wywiązał się ze swoich obowiązków podatkowych względem fiskusa, w związku z czym ma uzasadnione wrażenie, iż kwestie związane z wypełnianiem tych obowiązków nie wpłyną istotnie na funkcjonowanie i rozwój przedsiębiorstwa. O bezpieczeństwie podatkowym można mówić wówczas, gdy są spełnione trzy główne warunki:

1) podatnik zapłacił kwotę podatku, która wynika z przepisów prawa podatkowego (czyli nie mniej i nie więcej, ale dokładnie tyle, ile wynika z przepisów),

2) podatnik dochował wszelkiej staranności, aby prawidłowo wywiązać się z obowiązków wynikających z przepisów podatkowych,

3) podatnik ma uzasadnione poczucie, że wypełnianie obowiązków podatkowych nie wpływa negatywnie na prowadzoną przez niego działalność (np. że nie ma podstaw do kwestionowania rozliczeń w ramach kontroli podatkowej lub celno-skarbowej).

Obecnie podatnicy mierzą się z coraz bardziej skomplikowanymi przepisami prawa podatkowego, większym znaczeniem przepisów antyabuzywnych (np. klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania), a także poszerzeniem obowiązków sprawozdawczych i częstszymi kontrolami organów podatkowych (a co za tym idzie – z większym ryzykiem odpowiedzialności finansowej i karnej skarbowej).

Dlatego kwestia zapewnienia bezpieczeństwa podatkowego ma niebagatelne znaczenie i dla większości podmiotów gospodarczych stanowi obecnie priorytet.

PROBLEM Jakie ryzyka mogą się pojawić w związku z potencjalnymi nieprawidłowościami w rozliczeniach podatkowych spółki?
Niższa emerytura, jeśli nie zrobisz tego przelewu do 25 sierpnia. Kiedy ZUS może obniżyć emeryturę?
Niższa emerytura, jeśli nie zrobisz tego przelewu do 25 sierpnia. Kiedy ZUS może obniżyć emeryturę?

Zobacz również

ODPOWIEDŹ Należy wyróżnić dwie płaszczyzny, na których może się zmaterializować ryzyko związane z wystąpieniem nieprawidłowości w rozliczeniach z organami podatkowymi.

Po pierwsze mamy do czynienia z ryzykami istniejącymi po stronie samej spółki. Do tej kategorii możemy zaliczyć obowiązek zapłaty zaległości podatkowej, konieczność uiszczenia odsetek od zaległości podatkowej lub dodatkowego zobowiązania podatkowego (za nieprawidłowości w VAT i CIT, jak również za nieprawidłowości z zakresu cen transferowych). Dodatkowym ryzykiem jest możliwość wszczęcia i prowadzenia egzekucji administracyjnej w przypadku braku dobrowolnej zapłaty zaległości wynikającej z decyzji organów podatkowych. Warto pamiętać, że organy podatkowe mogą badać rozliczenia podatkowe spółki do pięciu lat wstecz, a w przypadku dopatrzenia się nieprawidłowości w jednym z okresów rozliczeniowych często dochodzi do badania innych okresów, w których występowały analogiczne transakcje.

Po drugie ryzyka ciążą na osobach odpowiedzialnych za prowadzenie spraw spółki (członkach zarządu spółki). Mamy tu do czynienia z odpowiedzialnością podatkową za zaległości podatkowe spółki (w przypadku, gdy spółka nie wywiąże się ze swoich obowiązków, a egzekucja z jej majątku okaże się bezskuteczna), a także z ryzykiem odpowiedzialności karnej skarbowej, która dotyczy naruszeń o charakterze karnym.

Dlatego myśląc o bezpieczeństwie podatkowym i ograniczeniu tych ryzyk, należy odrębnie podchodzić do tych dwóch kategorii odpowiedzialności.

PROBLEM Co mogę zrobić, aby zwiększyć stan bezpieczeństwa podatkowego w prowadzonej przeze mnie spółce i ograniczyć ryzyka podatkowe?

ODPOWIEDŹ Warto pamiętać o wspomnianym już rozróżnieniu odpowiedzialności dotyczącej bezpośrednio spółki oraz odpowiedzialności członków zarządu tej spółki (podatkowej i karnej skarbowej).

Przede wszystkim trzeba przygotować się na ewentualne kontrole organów podatkowych. W tym celu warto wdrożyć procedury postępowania na wypadek kontroli prowadzonej przez organy podatkowe i wyznaczyć konkretne osoby do kontaktów z organami. Dobrze jest na bieżąco gromadzić dowody i dokumenty dotyczące poszczególnych transakcji (w tym zwłaszcza tych dotyczących usług niematerialnych), weryfikować wszelkie dokumenty i kalkulacje przed złożeniem ich do organu oraz na bieżąco współpracować z kontrolującymi przy wyjaśnianiu wszelkich wątpliwości.

Oczywiście warto również korzystać z wszelkich instrumentów i dostępnych instytucji prawa podatkowego, które mają charakter ochronny, a które mogą zabezpieczyć podatników w razie ewentualnych sporów z fiskusem i zapewnić transparentność podatkową. Do takich instrumentów zalicza się m.in. indywidualne interpretacje podatkowe, wiążące informacje stawkowe i akcyzowe, opinie zabezpieczające, uprzednie porozumienia cenowe (APA), porozumienia inwestycyjne z organem czy przystąpienie do programu współdziałania.

Warto również pomyśleć o uchronieniu członków zarządu i innych osób odpowiedzialnych za rozliczenia podatkowe spółek przed potencjalną odpowiedzialnością karną skarbową. W tym celu warto wdrożyć wewnętrzne procedury i regulaminy odpowiedzialności karnej skarbowej (np. dotyczące wewnętrznego postępowania wyjaśniającego lub procedury nadzoru zgodności działalności z prawem), zastosować podział obowiązków i kompetencji związanych z rozliczeniami podatkowymi oraz monitorować przestrzeganie tych regulaminów.

Należy także pamiętać o takich instrumentach wykluczających odpowiedzialność karną skarbową jak czynny żal (dobrowolne przyznanie się do naruszenia przepisów podatkowych) oraz prawnie skuteczna korekta deklaracji (wraz z zapłatą całego podatku z niej wynikającego). Co jednak istotne – te dwa instrumenty, aby były skuteczne, trzeba zastosować przed podjęciem działań przez organy ścigania.

PROBLEM Kiedy członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może ponieść odpowiedzialność za długi podatkowe tej spółki?

ODPOWIEDŹ Aby członkowie zarządów spółek z o.o. mogli ponieść odpowiedzialność solidarną (całym swoim majątkiem) za zaległości podatkowe spółki, musi dojść do spełnienia przesłanek wskazanych w art. 116 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383; ost.zm. Dz.U. z 2024 r. poz. 879).

Po pierwsze, zaległość podatkowa spółki z tytułu zobowiązań podatkowych musi powstać w czasie, w którym dana osoba pełniła obowiązki członka zarządu. Należy przy tym pamiętać, że powstanie zaległości podatkowej nie zawsze jest tożsame z datą wydania wobec spółki decyzji stwierdzającej nieprawidłowości w rozliczeniach podatkowych. W przypadku takich podatków jak VAT lub CIT zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy prawa, decyzja zaś jedynie określa, że w przeszłości spółka nie zadeklarowała podatku w odpowiedniej wysokości. Oznacza to, że członkowie zarządu mogą się dowiedzieć dopiero po latach, że w czasie pełnienia przez nich funkcji członka zarządu doszło do powstania zaległości podatkowej.

Po drugie, aby członek zarządu mógł odpowiadać całością swojego majątku za długi podatkowe spółki, konieczne jest stwierdzenie, że egzekucja wobec spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Oznacza to, że w pierwszej kolejności organ podatkowy musi wydać decyzję określającą zaległość podatkową wobec spółki, a następnie – w przypadku braku zapłaty tej zaległości przez spółkę – przeprowadzić wobec niej postępowanie egzekucyjne. Dopiero gdy w ramach tego postępowania się okaże, że egzekucja wobec spółki jest bezskuteczna (nieprowadząca do wykonania obowiązku) – możliwe jest wszczęcie postępowania wobec członka zarządu i stwierdzenie solidarnej odpowiedzialności za długi spółki.

Jednocześnie przepisy określają trzy przesłanki, których wystąpienie uniemożliwia ponoszenie solidarnej odpowiedzialności.

1. Jeżeli członek zarządu wykazał, że we właściwym czasie złożył wniosek o ogłoszenie upadłości spółki. Spełnienie tej przesłanki w praktyce jest często bardzo utrudnione. Zgodnie z dominującą linią orzeczniczą wniosek o ogłoszenie upadłości spółki powinien zostać złożony już w momencie braku zapłaty podatku w podstawowym terminie. To oznacza, że złożenie wniosku o upadłość nawet po otrzymaniu decyzji I instancji może się okazać spóźnione i nie zapewni ochrony przed solidarną odpowiedzialnością członka zarządu.

2. Jeżeli członek zarządu wykazał, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Również ta przesłanka jest dość restrykcyjnie interpretowana przez sądy administracyjne. To oznacza, że w praktyce można się uchronić przed odpowiedzialnością tylko w przypadku wykazania rzeczywistego braku możliwości działania w imieniu spółki w czasie, kiedy należało złożyć wniosek o upadłość (np. ze względu na poważną chorobę).

3. Jeżeli członek zarządu wskazał organowi podatkowemu mienie umożliwiające zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowej spółki. Zgodnie z orzecznictwem sądowym powinno to być mienie, z którego dotychczas nie prowadzono egzekucji i które umożliwia zaspokojenie Skarbu Państwa w wysokości co najmniej 50 proc. zaległości podatkowej.

Warto przy tym zwrócić uwagę, że postanowieniami z 25 stycznia 2024 r. oraz 31 stycznia 2024 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu skierował do Trybunału Sprawiedliwości UE łącznie cztery pytania prejudycjalne, w których zapytał o zgodność polskich przepisów dotyczących odpowiedzialności solidarnej członków zarządu z prawem unijnym (m.in. w zakresie obowiązku zgłoszenia wniosku o upadłość w przypadku istnienia tylko jednego wierzyciela spółki, czyli Skarbu Państwa). Odpowiedź TSUE na te pytania prejudycjalne będzie miała istotne znaczenie i wpływ na stosowanie tych przepisów przez polskie organy podatkowe i sądy administracyjne.

PROBLEM Kto może ponosić odpowiedzialność karną skarbową? Czy tak jak w przypadku odpowiedzialności za długi podatkowe spółki są to członkowie zarządu tych spółek?

ODPOWIEDŹ Odpowiedzialność karna skarbowa jest odpowiedzialnością osobistą – mogą ją ponieść jedynie osoby fizyczne. Nie można pociągnąć do odpowiedzialności karnej skarbowej osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej.

Katalog osób mogących ponosić odpowiedzialność karną skarbową jest szerszy niż w przypadku odpowiedzialności podatkowej. Odpowiedzialność karna skarbowa – w przeciwieństwie do odpowiedzialności podatkowej – może dotyczyć każdej osoby, która zajmuje się sprawami gospodarczymi (w szczególności finansowymi) danego podmiotu. Jest to bowiem odpowiedzialność rzeczywistych sprawców konkretnych naruszeń na gruncie prawa karnego skarbowego.

Pod terminem „zajmowanie się sprawami gospodarczymi” rozumie się podejmowanie wszelkiego rodzaju czynności związanych z wymianą dóbr i usług, obrotem środkami finansowymi, prowadzeniem ksiąg rachunkowych oraz rozliczaniem zobowiązań podatkowych.

Wobec powyższego osobami mogącymi ponosić odpowiedzialność karną skarbową mogą być nie tylko członkowie zarządów spółek kapitałowych, lecz także inne osoby odpowiedzialne za rozliczenia podmiotów gospodarczych, m.in. księgowi, główni księgowi, dyrektorzy finansowi, menedżerowie, inni pracownicy zajmujący się sprawami gospodarczymi przedsiębiorstwa, syndycy masy upadłości, a także pozostałe osoby, które faktycznie wykonują określone czynności związane z prowadzeniem spraw gospodarczych (podatkowych) podmiotu, nawet bez zawartej pisemnej umowy.

Aby dana osoba mogła zostać pociągnięta do odpowiedzialności karnej skarbowej, organy prowadzące postępowanie muszą przede wszystkim ustalić, czy działania osób (skutkujące naruszeniem przepisów podatkowych) były zawinione oraz umyślne (w większości przypadków). ©℗