1 stycznia 2014 r. wejdzie w życie jedna z największych nowelizacji przepisów ustawy o VAT. Całkowicie zmieni ona powstanie momentu wymagalności zobowiązania. Częściej zastosowanie znajdzie zasada ogólna.
Podatek od
towarów i usług jest rozliczany za miesięczne lub kwartalne okresy rozliczeniowe. O przyporządkowaniu każdej czynności podlegającej opodatkowaniu do danego okresu rozliczeniowego decyduje moment powstania obowiązku podatkowego – czynności te rozliczane są w tych okresach rozliczeniowych, w których obowiązek ten powstanie.
Obecnie zasady powstawania obowiązku podatkowego określają przede wszystkim
przepisy art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT). Od 1 stycznia 2014 r. artykuł ten będzie jednak uchylony, a w zamian dodany zostanie art. 19a ustawy o VAT. Nowe zasady powstawania obowiązku podatkowego, określone właśnie przepisami art. 19a, będą się istotnie różnić od obecnie obowiązujących. Zmiany te są na tyle istotne, że można mówić o małej rewolucji w zakresie powstawania obowiązku podatkowego w VAT.
1) likwidacja przepisu stanowiącego, że jeżeli dostawa towarów lub wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia
faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi,
2) wprowadzenie
przepisów określających zasady powstawania obowiązku podatkowego przy świadczeniu usług oraz dostawach, dla których ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, a więc dla sprzedaży rozliczanej w okresach rozliczeniowych,
3) ograniczenie liczby przypadków, w których obowiązek podatkowy powstaje w sposób szczególny [ramka],
4) zmiany zasad, na jakich obowiązek podatkowy powstaje w sposób szczególny (szczególne przypadki powstawania obowiązku podatkowego obowiązujące od 1 stycznia 2014 r. omówione zostaną za tydzień).
Dostawa towarów lub wykonanie usług
Od 1 stycznia 2014 r. obowiązek podatkowy powstawać będzie, co do zasady, z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi (zob. art. 19a ust. 1 ustawy o VAT). Podobna zasada obowiązuje obecnie, z tą różnicą, że w obowiązującym do końca 2013 roku art. 19 ust. 1 ustawy o VAT mowa jest o wydaniu towarów. Różnica ta nie ma jednak większego znaczenia, gdyż pojęcie wydania towarów interpretuje się obecnie nie dosłownie, lecz jako oznaczające przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, a więc dokonanie dostawy towarów. Można zatem stwierdzić, że chwila dokonania dostawy, o której mowa będzie w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, odpowiada wydaniu towarów, o którym mowa w obecnie obowiązującym art. 19 ust. 1 ustawy o VAT.
Dokonaniem dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel (co wynika z definicji dostawy towarów zawartej w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT). Do przeniesienia takiego dochodzi najczęściej na skutek fizycznego wydania tych towarów. Odpowiednie zastosowanie na gruncie przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2014 r. będzie miał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 września 2010 r. (sygn. akt I FSK 1389/09), w którym czytamy, że „prawo do rozporządzenia towarami jak właściciel przechodzi na nabywcę w momencie fizycznego wydania rzeczy (traditio corporalis). Z fizycznym wydaniem rzeczy łączy się po stronie nabywcy wola władania rzeczą dla siebie w zakresie określonego prawa i rezygnacja z posiadania przez dotychczasowego posiadacza”.
Nie jest to jednak zasada bezwzględnie obowiązująca. Fizyczne wydanie rzeczy nie jest bezwzględnie konieczne, aby doszło do dokonania dostawy towarów. Do dokonania takiej dostawy dojść może przykładowo na skutek wydania dokumentów albo środków umożliwiających rozporządzanie rzeczą (zob. np. wyrok NSA z 14 września 2010 r., sygn. akt I FSK 1389/09). [przykład 1]
W przypadku świadczenia usług obowiązek podatkowy od 1 stycznia 2014 r. powstawać będzie – podobnie jak obecnie – z chwilą wykonania usługi. Z przepisów nie wynika przy tym, co należy rozumieć przez wykonanie usługi. Rodzi to wiele wątpliwości, w tym odnośnie do zakresu, w jakim wpływ na moment wykonania usługi mają strony umowy. W związku z tym należy przytoczyć wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 17 grudnia 2009 r. (sygn. akt III SA/Wa 1038/09), w którym czytamy, że „o faktycznym wykonaniu usługi decyduje jej charakter, a ten zostaje określony poprzez umowne postanowienia stron. One to bowiem decydują, z chwilą dokonania jakich czynności należy uznać daną umowę za wykonaną – chyba że chwila ta określana jest przez przepisy prawa regulujące dany rodzaj usługi. (...) Dla realizacji tego celu niezbędne było więc uwzględnienie sposobu, w jaki strony w zawartej umowie określiły swe prawa i obowiązki dotyczące fazy zakończenia realizacji usługi. Strony umowy decydują bowiem o tym, jakie działania muszą być podjęte, aby uznać daną usługę za wykonaną”.
Z wyroku tego wynika, że strony umowy o świadczenie usługi mają wpływ na moment wykonania usługi, tj. mogą określać zdarzenia, których wystąpienie jest konieczne dla uznania usługi za wykonaną. Uznać jednak według mnie należy, że wpływ ten jest ograniczony. Strony umowy o świadczenie usługi nie mogą swoimi ustaleniami co do momentu wykonania usługi zmieniać jej charakteru, jak również określać zdarzeń o charakterze sztucznym jako skutkujących uznaniem usługi za wykonaną (w szczególności nie jest dopuszczalne sztuczne opóźnianie w ten sposób momentu uznania usługi za wykonaną). [przykład 2]
Przyjmowane częściowo
Od 1 stycznia 2014 r. obowiązywać będzie przepis stanowiący, że w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług usługę uznaje się również za wykonaną w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę (zob. art. 19a ust. 2 ustawy o VAT). [przykład 3]
Fizyczne wydanie rzeczy nie jest bezwzględnie konieczne, aby doszło do dokonania dostawy towarów. Do dokonania takiej dostawy dojść może przykładowo na skutek wydania dokumentów albo środków umożliwiających rozporządzanie rzeczą
Obecnie podobny przepis nie obowiązuje (obowiązuje jedynie budzący wątpliwości interpretacyjne art. 19 ust. 5 ustawy o VAT, który nakazuje odpowiednie stosowanie art. 19 ust. 4 ustawy o VAT – czyli przepisu przewidującego powstawanie obowiązku podatkowego w dniu wystawienia faktury – do faktur za częściowe wykonanie usługi).
Przepis art. 19a ust. 2 ustawy o VAT będzie miał zastosowanie, jeżeli strony:
1) ustalą, że świadczona usługa jest przyjmowana częściowo, oraz
2) określą dla przyjmowanych części usługi zapłatę.
Jeżeli warunki te są spełnione, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania części usługi. Uznać przy tym według mnie należy, że:
1) dniem wykonania usługi w części jest dzień jej przyjęcia przez nabywcę usługi (chyba że strony ustalą inaczej),
2) obowiązek podatkowy powstaje w części odpowiadającej części wykonania usługi.
Okresy rozliczeniowe
Nowością 2014 roku będzie określenie szczególnych przepisów dotyczących czynności rozliczanych w okresach rozliczeniowych.
Po pierwsze, od 1 stycznia 2014 r. obowiązywać będzie przepis stanowiący, że usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi (zob. art. 19a ust. 3 zdanie pierwsze ustawy o VAT). Przepis ten będzie miał zastosowanie do wszystkich usług, których świadczenie rozliczane jest w okresach rozliczeniowych, w tym do usług niebędących usługami ciągłymi. [przykład 4]
Od 1 stycznia 2014 r. obowiązywać będzie przepis stanowiący, że w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług usługę uznaje się również za wykonaną w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę
Po drugie, od 1 stycznia 2014 r. obowiązywać będzie również przepis stanowiący, że usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi (zob. art. 19a ust. 3 zdanie pierwsze ustawy o VAT). [przykład 5]
Po trzecie, art. 19a ust. 4 ustawy o VAT stanowić będzie od 1 stycznia 2014 r., że wskazane powyżej przepisy art. 19a ust. 3 ustawy o VAT stosuje się odpowiednio do dostaw towarów (z wyjątkiem dostaw towarów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, a więc dostaw towarów, do których dochodzi na skutek wydania towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności). W szczególności odpowiednie zastosowanie będzie miał art. 19a ust. 3 zdanie pierwsze ustawy o VAT, a więc dostawy towarów, dla których w związku z ich dokonywaniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznawać się będzie za wykonane z upływem okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia dokonywania tych dostaw. [przykład 6]
Wcześniejsza zapłata części lub w całości
Podobnie jak obecnie od 1 stycznia 2014 r. otrzymanie części lub całości zapłaty przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi skutkować będzie powstaniem obowiązku podatkowego. Obowiązek ten powstawać będzie w odniesieniu do otrzymanej kwoty (zob. art. 19a ust. 8 ustawy o VAT), a więc w części odpowiadającej tej kwocie.
Obowiązek podatkowy z tytułu otrzymania części lub całości zapłaty powstawać będzie tylko wówczas, jeśli otrzymane kwoty dotyczą nabycia konkretnych towarów lub konkretnych usług
Podkreślić należy, że otrzymaniu części lub całości zapłaty przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. nadal towarzyszyć będzie obowiązek wystawienia faktury (tzw. faktury zaliczkowej). Wystawienie takiej faktury nie będzie jednak warunkiem powstania obowiązku podatkowego na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT. Tak samo jak obecnie obowiązek podatkowy powstawać będzie z chwilą otrzymania części lub całości zapłaty przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi również w przypadkach, gdy obowiązek wystawienia faktury zaliczkowej zostanie naruszony. [ przykład 7]
Nie każde otrzymanie wpłaty pieniężnej przez sprzedawcę stanowi otrzymanie części należności, o której mowa w art. 19a ust. 8 ustawy o VAT. Opodatkowaniu VAT podlegają bowiem dostawy towarów i świadczenie usług (oraz pozostałe czynności wymienione w art. 5 omawianej ustawy), a nie płatności dokonane z tytułu tych transakcji. Opodatkowaniu VAT nie podlegają zatem zapłaty za dostawy towarów i świadczenie usług, które nie zostały dotychczas określone w sposób wyraźny (zob. wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 9 października 2001 r. w sprawie C-108/99).
Obowiązek podatkowy na podstawie omawianego art. 19a ust. 8 ustawy o VAT powstawać będzie tylko wtedy, gdy między otrzymaniem przez podatnika określonej kwoty a czynnością podlegającą opodatkowaniu (np. dostawą towarów czy świadczeniem usługi) istnieć będzie bezpośredni związek. W konsekwencji obowiązek podatkowy z tytułu otrzymania części lub całości zapłaty powstawać będzie tylko wówczas, jeśli otrzymane kwoty dotyczą nabycia konkretnych towarów lub konkretnych usług. Odpowiednie zastosowanie na gruncie przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2014 r. będzie miał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 11 stycznia 2012 r. (sygn. akt III SA/Wa 1269/11), w którym czytamy, że „dla uznania wpłaconej kwoty jako zaliczki na poczet wykonanych usług, w rozumieniu art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, istotne jest, aby przyszłe świadczenie było określone w sposób jednoznaczny co do rodzaju towaru bądź usługi, tzn. w sposób umożliwiający ich identyfikację, a dodatkowo, że strony tego świadczenia, w momencie wpłaty zaliczki, nie mają woli dokonywania jego zmian w przyszłości”.
Zatem otrzymywanie kwot na poczet przyszłych, nieskonkretyzowanych świadczeń nie będzie powodować powstawania obowiązku podatkowego na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT. Otrzymanie takich kwot będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego dopiero z chwilą skonkretyzowania świadczeń, których dotyczą. [przykład 8]
Od przyszłego roku wystawianie faktur, co do zasady, nie będzie wpływać na moment powstania obowiązku podatkowego (wyjątek dotyczyć będzie niektórych szczególnych przypadków powstawania obowiązku podatkowego)
Dodać należy, że otrzymanie zapłaty w całości lub części przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi następować może nie tylko na skutek otrzymania zapłaty w pieniądzu, ale również w drodze potrącenia (kompensaty). Odpowiednie zastosowanie na gruncie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT będzie miała interpretacja indywidualna dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 marca 2010 r. (nr IPPP3-4521-14/10-2/JF), w której czytamy, że „z chwilą uznania przez strony kompensaty, na podstawie art. 19 ust. 11 ustawy powstaje obowiązek podatkowy”. [przykład 9]
Wskazać także należy, że z punktu widzenia powstawania obowiązku podatkowego na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT nie będzie konieczne, aby zapłaty za towar lub usługę dokonał nabywca tego towaru lub usługi. Takie same skutki jak zapłata dokonana przez nabywcę towaru czy usługi powodować będzie zapłata za towar czy usługę dokonana za nabywcę przez inny podmiot (np. przez bank, który udzielił nabywcy kredytu i finansuje bezpośrednio dokonywane przez niego zakupy). [przykład 10]
Wystawianie faktur
Jak obecnie stanowi art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Od 1 stycznia 2014 r. podobnego przepisu nie będzie. W konsekwencji od nowego roku wystawianie faktur, co do zasady, nie będzie wpływać na moment powstania obowiązku podatkowego (wyjątek dotyczyć będzie niektórych szczególnych przypadków powstawania obowiązku podatkowego). Zmiana ta wyłączy odmienne zasady powstawania obowiązku podatkowego dla sprzedaży na rzecz konsumentów (sprzedaży, która najczęściej nie musi – i w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. nadal nie będzie musiała – być potwierdzana fakturą) i sprzedaży pozostałej (która najczęściej potwierdzana fakturą być musi, co się od 1 stycznia 2014 r. nie zmieni), jak również spowoduje, że podatnicy nie będą już mogli opóźniać momentu powstania obowiązku podatkowego, opóźniając wystawienie faktury dokumentującej daną czynność. [przykład 11]
Likwidacja 10 przypadków
Od 1 stycznia 2014 r. zlikwidowany zostanie szczególny sposób powstawania obowiązku podatkowego obowiązujący przy:
1) dostawach lokali i budynków (obecnie szczególny sposób powstania obowiązku podatkowego z tytułu takich dostaw wynika z art. 19 ust. 10 ustawy o VAT),
2) świadczeniu usług transportowych, świadczeniu usług spedycyjnych i przeładunkowych oraz świadczeniu usług w portach morskich i handlowych (zob. art. 19 ust. 13 pkt 2 lit. a–c,
3) świadczeniu usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego (zob. art. 19 ust. 13 pkt 4),
4) dostawach wysyłkowych dokonywanych za zaliczeniem pocztowym (zob. art. 19 ust. 13 pkt 6),
5) świadczeniu usług komunikacji miejskiej (zob. art. 19 ust. 13 pkt 7),
6) sprzedaży praw lub udzielaniu licencji i sublicencji, przeniesieniu lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddaniu do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw (zob. art. 19 ust. 13 pkt 9),
7) czynności wykonywanych przez spółdzielnie mieszkaniowe (zob. art. 19 ust. 13 pkt 10),
8) oddawaniu gruntu w wieczyste użytkowanie (zob. art. 19 ust. 16b),
9) dostawach towarów za pośrednictwem automatów (zob. art. 19 ust. 17),
10) sprzedaży żetonów, kart telefonicznych lub innych jednostek uprawniających do korzystania z usług telekomunikacyjnych w systemie przedpłaconym (zob. art. 19 ust. 18).
Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.
W odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.
Usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.
Przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów, z wyjątkiem dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 2.
Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.
PRZYKŁAD 1
Późniejsze wydanie rzeczy
Podatnik X zamierza sprzedać w 2014 roku swój firmowy samochód. Umowa sprzedaży pojazdu zostanie zawarta 30 stycznia 2014 r., a po jej podpisaniu nabywcy zostaną wręczone kluczyki i dokumenty do samochodu. Ze względu na pilny wyjazd nabywca odbierze samochód dopiero kilka dni później, tj. 3 lutego 2014 r. Mimo to obowiązek podatkowy z tytułu dostawy samochodu powstanie w takiej sytuacji 30 stycznia 2014 r., tj. w dniu wydania nabywcy dokumentów i kluczyków umożliwiających rozporządzanie samochodem.
PRZYKŁAD 2
Sztuczny charakter usługi
Wydawnictwo zleca autorom opracowywanie artykułów do publikowanych periodyków. Momentem wykonania usług opracowywania takich artykułów jest, co do zasady, moment przesłania przez autora gotowego artykułu. W grę jednak wchodzi określenie przez strony, że usługę uznaje się za wykonaną w dniu akceptacji przesłanego tekstu przez wydawnictwo, autoryzacji tekstu przez autora, a nawet opublikowania tekstu w periodyku. Nie jest zaś możliwe określenie przez strony, że za moment wykonania usługi uznaje się przykładowo 30. dzień, licząc od dnia opublikowania tekstu w periodyku (takie określenie momentu wykonania usługi byłoby sztuczne).
PRZYKŁAD 3
Zapłata za część
Podatnik zlecił kancelarii prawnej pozwanie kontrahenta o zapłatę. Strony uzgodniły kwotę wynagrodzenia z tytułu wykonania usługi prawniczej w wysokości 3000 zł netto + 690 zł VAT, w tym za napisanie pozwu wynagrodzenie w kwocie 1000 zł + 230 zł VAT. Strony uzgodniły również, że warunkiem skierowania pozwu do sądu przez kancelarię będzie przyjęcie i zaakceptowanie przez podatnika jego treści, czyli przyjęcie części zleconej usługi prawniczej w części odpowiadającej napisaniu pozwu. Załóżmy, że akceptacja taka nastąpi 15 stycznia 2014 r., obowiązek podatkowy wykonania usługi prawniczej powstanie – w części odpowiadającej części usługi prawniczej polegającej na opracowaniu pozwu – w tym właśnie dniu.
PRZYKŁAD 4
Usługi transportowe
Podatnik świadczy usługi transportowe (obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia tych usług od 1 stycznia 2014 r. rozpoznawany będzie na zasadach ogólnych). Z jednym z kontrahentów ma zawartą umowę przewidującą, że świadczone usługi są rozliczane w miesięcznych, kalendarzowych okresach rozliczeniowych (termin płatności za usługi w danym miesiącu to 14 dni, licząc od ostatniego dnia rozliczanego miesiąca). W takim przypadku przykładowo obowiązek podatkowy z tytułu wszystkich usług wykonanych dla tego kontrahenta w styczniu 2014 r. powstanie 31 stycznia 2014 r.
PRZYKŁAD 5
Sprzedaż licencji
Załóżmy, że podatnik 10 stycznia 2014 r. sprzeda licencję na korzystanie z programu komputerowego rozliczaną w rocznych okresach rozliczeniowych, przy czym płatność za te roczne okresy rozliczeniowe dokonywana będzie z dołu (termin płatności za pierwszy rok korzystania z programu komputerowego upłynie w ostatnim dniu rocznego okresu korzystania z tego programu, tj. 9 stycznia 2015 r.). W takim przypadku obowiązek podatkowy z tytułu części usługi licencji (części odpowiadającej okresowi korzystania z programu komputerowego w 2014 r.) powstanie 31 grudnia 2014 r.
PRZYKŁAD 6
Dostawy paliwa
Sieć stacji paliw umożliwia klientom podpisanie umowy, na podstawie której wszystkie zakupy paliw w danym miesiącu rozliczane będą łącznie po zakończeniu danego miesiąca. Obecnie zawarcie takiej umowy nie wpływa na sposób powstawania obowiązku podatkowego z tytułu dostaw paliwa (obowiązek ten najpóźniej powstaje 7. dnia, licząc od dnia zatankowania paliwa). Od 1 stycznia 2014 r. obowiązek podatkowy z tytułu dostaw paliwa dokonywanych na podstawie takich umów powstawać będzie ostatniego dnia danego miesiąca (np. obowiązek podatkowy z tytułu dostaw paliwa zatankowanego w styczniu 2014 r. powstanie 31 stycznia 2014 r.).
PRZYKŁAD 7
Wpłata zaliczki
15 stycznia 2014 r. podatnik otrzyma od kontrahenta zamówienie na poczet sprzedaży towaru za 10 000 zł netto + VAT, a 2 dni później otrzyma zaliczkę 20 proc. (2000 zł + VAT) na poczet tego zamówienia. Spowoduje to powstanie obowiązku podatkowego z tytułu dostawy zamówionego towaru niezależnie od tego, czy podatnik wystawi w terminie (do 15 lutego 2014 r.) fakturę zaliczkową.
PRZYKŁAD 8
Tylko konkretne świadczenie
Załóżmy, że 17 stycznia 2014 r. kontrahent spółki z o.o. dokona wpłaty 10 000 zł, z której to kwoty finansowane mają być przyszłe zamówienia kontrahenta. Otrzymanie tej kwoty nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w VAT.
Załóżmy następnie, że 2 lutego 2014 r. kontrahent złoży zamówienie trzech towarów na kwotę 1700 zł netto + VAT, które to zamówienie będzie miało zostać sfinansowane z części wpłaconej 17 stycznia 2014 r. kwoty. W tej sytuacji złożenie zamówienia spowoduje powstanie obowiązku podatkowego z tytułu otrzymania całości zapłaty przed dokonaniem dostawy towarów (mimo że pieniądze zostały przez kontrahenta faktycznie wpłacone ponad 2 tygodnie wcześniej), a więc obowiązek ten powstanie 2 lutego 2014 r.
PRZYKŁAD 9
Kompensata należności
Załóżmy, że podatnik prowadzący hurtownię materiałów budowlanych zleci w styczniu 2014 r. firmie budowlanej remont swojego budynku. Usługę tę firma budowlana wykona 28 stycznia 2014 r. i udokumentuje fakturą na kwotę 23 000 zł + VAT, płatną w terminie 28 lutego 2014 r.
Załóżmy następnie, że 31 stycznia 2014 r. firma budowlana zamówi u podatnika prowadzącego hurtownię towary na kwotę 10 000 zł + VAT i strony uzgodnią, że kwota zapłaty za te towary zostaje potrącona z należności przysługującej firmie budowlanej z tytułu wykonania remontu. Spowoduje to powstanie obowiązku podatkowego 31 stycznia 2014 r. (niezależnie od tego, kiedy dojdzie do dokonania dostawy zamówionych materiałów budowlanych).
PRZYKŁAD 10
Płaci bank
Podatnik prowadzi sklep RTV/AGD. Załóżmy, że w lutym 2014 r. klient zamówi u niego telewizor, którego zakup zamierza sfinansować pożyczką. Należność za telewizor zostanie przekazana podatnikowi przez bank 28 lutego 2014 r., zaś telewizor zostanie odebrany przez klienta 1 marca 2014 r. Obowiązek podatkowy z tytułu dokonania dostawy telewizora powstanie w takiej sytuacji 28 lutego 2014 r. (tj. w dniu otrzymania całości zapłaty przed dokonaniem dostawy telewizora).
PRZYKŁAD 11
Bez opóźnień
28 sierpnia 2013 r. podatnik sprzedał i wydał towar firmie X. W tej sytuacji miał możliwość opóźnienia powstania obowiązku podatkowego do 4 sierpnia 2013 r. (w tym dniu obowiązek podatkowy powstał, jeżeli podatnik wcześniej nie wystawił faktury dokumentującej dostawę towaru firmie X).
Gdyby podobna sprzedaż miała miejsce w 2014 roku, obowiązek podatkowy powstałby bezwzględnie 28 sierpnia 2014 r. Nawet wystawiając fakturę 15 września 2014 r. (od 1 stycznia 2014 r. podatnicy będą mogli wystawiać faktury, co do zasady, nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę – zob. art. 106i ust. 1 ustawy o VAT), podatnik nie przesunie momentu powstania obowiązku podatkowego na wrzesień 2014 r.
Art. 19a oraz art. 106i ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).
Tomasz Krywan, doradca podatkowy
Subskrybuj nas na Youtube