Łukasz Mazur

doradca podatkowy, prezes Zarządu, Europejskie Centrum Doradztwa i Dokumentacji Podatkowej Spółka Doradztwa Podatkowego

ZADAJ PYTANIE EKSPERTOWI

Jak złożyć skargę do wojewódzkiego sądu administracyjnego

W jakich sytuacjach należy powoływać się na przepisy wspólnotowe? Kiedy taka argumentacja może być skuteczna?

Od 1 maja 2004 r. częścią polskiego porządku prawnego stało się również prawo wspólnotowe.

Zauważyć należy, iż prawo wspólnotowe ma pierwszeństwo w przypadku sprzeczności z prawem krajowym.

Zatem każdy podatnik posiada prawo do powoływania się na przepisy wspólnotowe, np. w zakresie podatku od towarów i usług na VI Dyrektywę lub Dyrektywę z 28 listopada 2006 r., w przypadku gdy przepisy krajowe są niezgodne z tymi regulacjami. Tym samym podatnicy mogą odwołać się do przepisów wspólnotowych zarówno w trakcie kontroli podatkowej, w trakcie postępowania podatkowego czy chociażby w odwołaniu wniesionym od decyzji organu podatkowego.

Natomiast w sytuacji gdy na podstawie sprzecznych z przepisami wspólnotowymi przepisów krajowych został niesłusznie zapłacony podatek, podatnik ma prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Z kolei w przypadku gdy podatnik wskutek stosowania niezgodnych z prawem wspólnotowym przepisów krajowych doznał szkody, może on dochodzić odszkodowania od państwa, które wydało wspomniane przepisy. Jednakże odszkodowanie powinno być dochodzone na drodze powództwa cywilnego.

W jakich sytuacjach należy powoływać się na orzecznictwo ETS?

W celu uniknięcia lub wygrania sporu z przedstawicielami fiskusa warto również uwzględnić interpretację przepisów płynącą z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, który stoi na straży właściwego stosowania przepisów wspólnotowych. Co prawda, orzeczenia ETS wiążą jedynie w konkretnej sprawie, a polski system źródeł prawa nie przewiduje, iż wyroki jakichkolwiek sądów mogą stanowić podstawę do stosowania prawa, to jednak rola Trybunału, szczególnie w przypadku podatku VAT, jest znacząca. Należy bowiem pamiętać, że ETS posiada uprawnienie do dokonywania wykładni przepisów dyrektyw dotyczących podatku VAT. Natomiast z racji tego, iż przepisy krajowe dotyczące podatku VAT oparte są na dyrektywach, wykładnia przyjęta przez Trybunał powinna być również odpowiednio stosowana do polskich przepisów dotyczących podatku VAT.

Na co zwrócić uwagę, jeśli sprawa dotyczy interpretacji prawa podatkowego?

Obowiązujące przepisy przewidują (art. 52 par. 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, dalej: u.p.p.s.a.), że podatnik niezadowolony z otrzymanej interpretacji prawa podatkowego, aby móc ją prawidłowo zaskarżyć do sądu, musi najpierw na piśmie wezwać organ, który ją wydał (czyli ministra finansów), do usunięcia naruszenia prawa. Wezwanie takie jest odpowiednikiem środka odwoławczego i ma zastosowanie w sytuacjach, w których nie istnieje organ odwoławczy mogący w granicach swoich kompetencji orzekać w sprawie zgodności z prawem zaskarżanego rozstrzygnięcia. Wobec faktu, iż - jak wskazuje art. 13 Ordynacji podatkowej - minister finansów jest organem II i jednocześnie ostatniej instancji (postępowanie podatkowe jest zawsze dwuinstancyjne) ww. sytuacja znajduje zastosowanie. Termin, w jakim podatnik winien powyższego dokonać, wynosi 14 dni od dnia doręczenia mu interpretacji podatkowej.

W praktyce wezwanie do usunięcia naruszenia przepisów prawa oznacza konieczność ponownego rozpatrzenia sprawy przez ministra finansów (jedną z czterech wyznaczonych do tego izb skarbowych). Zgodnie z art. 53 par. 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi po otrzymaniu odpowiedzi na ww. wezwanie (w terminie 30 dni od dnia jej otrzymania) lub po upływie 60 dni bezskutecznego oczekiwania na odpowiedź strona ma dopiero prawo wnieść skargę do sądu administracyjnego. Pominięcie etapu wezwania do usunięcia naruszenia prawa narazi podatników na odrzucenie skargi przez sąd, jako złożonej przedwcześnie. Zatem przy zaskarżaniu przedmiotowej interpretacji należy bezwzględnie pamiętać o ww. wezwaniu.

Na zakończenie należy podkreślić, iż opisane powyżej wymagania dotyczą interpretacji prawa podatkowego, które zostały wydane na wniosek podatnika złożony po 1 lipca 2007 r. W stosunku do aktów wydanych w wyniku wniosku złożonego przed 1 lipca 2007 r. trzeba kierować się zasadami obowiązującymi przed tą datą (wynika to z przepisów przejściowych do Ordynacji podatkowej).

Czy argumenty użyte podczas rozprawy przed WSA należy powtórzyć przed NSA?

W odróżnieniu od postępowania przed sądem I instancji NSA, rozpatrując skargę kasacyjną, jest związany granicami wniesionej skargi (art. 183 par. 1 u.p.p.s.a.). Strona musi więc w skardze kasacyjnej wskazać i uzasadnić podstawy skargi kasacyjnej, tj. naruszenie przepisów postępowania lub naruszenie prawa materialnego (art. 174 u.p.p.s.a.). Jedynie nieważność postępowania może być brana pod uwagę z urzędu.

Powyższe nie oznacza jednak, że argumentacja użyta przez stronę w postępowaniu przed WSA nie może być powtórzona przed NSA, pod warunkiem jednak że argumentacja ta dotyczy jednej z podstaw kasacyjnych określonych w art. 174 u.p.p.s.a. Jeżeli więc strona przed WSA zarzucała organowi podatkowemu błędną wykładnię przepisu prawa materialnego, to w sytuacji, w której WSA zaakceptował wykładnię organu podatkowego, możemy w postępowaniu przed NSA powtórzyć argumentację wskazującą, iż wykładnia danego przepisu jest jednak naszym zdaniem nieprawidłowa. Należy jednak zawsze pamiętać, że adresatem naruszenia przepisu prawa materialnego lub proceduralnego w postępowaniu przed NSA może być tylko zaskarżone orzeczenie WSA. Przedmiotem kontroli w postępowaniu kasacyjnym jest bowiem orzeczenie sądu I instancji, a nie decyzja organu podatkowego (por. wyr. NSA z 19 maja 2004 r., FSK 80/04; wyr. NSA z 31 maja 2004 r., FSK 103/04). Dlatego argumentacja co do błędnej wykładni poszczególnego przepisu prawa materialnego użyta podczas rozprawy przez WSA powinna zostać powołana przed NSA, przy czym zarzut błędnej wykładni należy zarzucić sądowi I instancji (a nie organowi podatkowemu). Podobnie strona nie może powoływać się przed NSA na naruszenie przez organ podatkowy poszczególnych przepisów postępowania, gdyż to nie ocena działania organu podatkowego jest przedmiotem kontroli NSA. W skardze kasacyjnej należy wskazać konkretne przepisy procedury sądowej, a nie przepisy procedury stosowanej przez organ podatkowy. Sąd administracyjny I instancji nie stosuje przepisów Ordynacji podatkowej i dlatego zarzut jej naruszenia przez ten sąd nie mógłby zostać uwzględniony (por. wyr. NSA z 16 lutego 2005 r., FSK 1471/04).

Reasumując, argumentacja podnoszona przed sądem I instancji powinna (może) zostać powtórzona przed NSA, o ile stanowi ona uzasadnienie dla naruszenia przez sąd I instancji przepisów prawa materialnego lub przepisów proceduralnych.

Jeśli z akt sprawy wynika, że doszło do naruszeń proceduralnych, to czy pełnomocnik strony skarżącej powinien podczas wystąpienia w sądzie przedstawiać także argumentację merytoryczną?

Przepisy u.p.p.s.a. nie wymagają, aby skarżący musiał wskazywać zarówno naruszenie przez organ podatkowy przepisów proceduralnych, jak i materialnych. Zgodnie z art. 145 par. 1 sąd I instancji, uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, uchyla je w całości lub części, jeżeli stwierdzi m.in. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Co do zasady więc wystarczy wykazać, że organ podatkowy naruszył przepisy proceduralne, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd I instancji, rozstrzygając sprawę, powinien z urzędu zbadać, czy doszło do naruszenia prawa materialnego przez organ podatkowy. Praktyka jednak pokazuje, że warto zwrócić uwagę sądu na to, że doszło także do naruszenia prawa materialnego. Inaczej natomiast wygląda sytuacja w postępowaniu kasacyjnym, gdyż NSA jest związany zarzutami zawartymi w skardze kasacyjnej. W tym przypadku powoływanie się jedynie na naruszenie przepisów proceduralnych jest ryzykowne. NSA może bowiem stwierdzić, że uchybienie to nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy, i skargę kasacyjną oddalić.

A zatem, jeżeli istnieją podstawy do stwierdzenia, iż miało miejsce naruszenie przepisów prawa materialnego, należy w swoim interesie podnieść taki zarzut zarówno w postępowaniu przed WSA, jak i przez sądem kasacyjnym.

W jakich sytuacjach należy składać skargę kasacyjną do NSA, aby była ona skuteczna?

Podstawy skargi kasacyjnej zostały określone w art. 174 u.p.p.s.a. Jeżeli podatnik uważa, że WSA naruszył wydanym orzeczeniem przepisy prawa materialnego lub przepisy proceduralne, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, to śmiało może złożyć do NSA skargę kasacyjną. Autor skargi powinien wskazać na konkretne, naruszone przez sąd I instancji przepisy prawa materialnego i procesowego. W odniesieniu do prawa materialnego konieczne jest wykazanie, na czym polegała ich błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie. Podobnie przy naruszeniu prawa procesowego należy wskazać przepisy tego prawa naruszone przez ten sąd, na czym polegało uchybienie tym przepisom i dlaczego uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (por. wyr. NSA z 16 lutego 2005 r., FSK 1471/04). Nie wolno zapominać także o formalnych wymogach dla skargi kasacyjnej. Powinna ona czynić zadość wymaganiom określonym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia, ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany (art. 176 u.p.p.s.a.). Nie można również zapomnieć o uiszczeniu stosownych opłat sądowych.

(ŁZ)

PODSTAWA PRAWNA

■ Art. 12 ust. 1 pkt 1, art. 15 ust. 1, art. 16c pkt 2, art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2002 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

■ Art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 42a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.).