Najczęściej spotykane uchybienia wynikają ze zmian w prawie. Ale mogą też być spowodowane traktowaniem przepisów po macoszemu albo tym, że niektóre z nich sprawiają problemy interpretacyjne
Sprawozdanie finansowe do celów statutowych w Polsce może być sporządzone zgodnie z wymogami ustawy o rachunkowości lub zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej (MSSF) wydanymi przez Radę Międzynarodowych Standardów Rachunkowości (ang. International Accounting Standards Bard, IASB) oraz zatwierdzonymi przez Unię Europejską. Ta druga możliwość zgodnie z art. 45 ustawy o rachunkowości odnosi się do emitentów papierów wartościowych dopuszczonych, zamierzających się ubiegać lub ubiegających się o ich dopuszczenie do obrotu na jednym z rynków regulowanych krajów Europejskiego Obszaru Gospodarczego. Dobrowolność stosowania MSSF odnosi się również do jednostek wchodzących w skład grupy kapitałowej, której jednostka dominująca sporządza skonsolidowane sprawozdanie finansowe zgodnie z tymi standardami, oraz do oddziałów przedsiębiorcy zagranicznego, jeżeli przedsiębiorca ten sporządza sprawozdanie finansowe zgodnie z MSSF.
MSSF są materiałem szalenie obszernym i podlegają ciągłej aktualizacji oraz uzupełnieniom, co sprawia trudności przy ich zastosowaniu. Dotyczy to zarówno prawidłowości liczb zawartych w sprawozdaniu finansowym, jak i prawidłowości oraz kompletności ujawnień opisowych, jakie są wymagane. Najczęstsze błędy, jakie zdarzają się w sprawozdaniach finansowych i jakich się trzeba szczególnie wystrzegać, to naturalnie te wynikające z ostatnich zmian w przepisach lub z przepisów, które są trudne w zastosowaniu. Nierzadko jednak błędy wynikają również z niechęci jednostek do ujawniania informacji z ich punktu widzenia wrażliwych. Jednocześnie mamy do czynienia z bagatelizowaniem potrzeby zawarcia w sprawozdaniach finansowych podstawowych wymaganych ujawnień, nawet jeżeli wymogi te wynikają z jasno sformuowanych starszych przepisów.
Ogólne ujawnienia
MSSF wymaga ogólnych ujawnień, takich jak stwierdzenie, że sprawozdanie finansowe zostało sporządzone w pełni zgodnie ze standardami wydanymi przez IASB, które już weszły w życie, i wyraźne zaznaczenie, że spółka ograniczyła się do tych przepisów, które zostały już zatwierdzone przez Unię Europejską. Ponadto należy odnieść się do standardów wydanych, które jeszcze nie weszły w życie. Tutaj kłopotliwe staje się określenie oczekiwanego wpływu na sprawozdanie finansowe zastosowania tych standardów w przyszłości. Do ogólnych ujawnień należy również komentarz odnośnie do zastosowanych w sprawozdaniu szacunków i osądów kierownictwa. Chociaż przepis pozwala na ograniczenie się tylko do istotnych kwestii, wymóg ten powinien być spełniony szczególnie w odniesieniu do tych pozycji, które zostały wycenione na podstawie innej niż koszt historyczny.
Kolejnym podstawowym ujawnieniem jest sporządzenie sprawozdania finansowego przy założeniu kontynuacji działania. Zwłaszcza gdy sytuacja finansowa jednostki nie jest dobra, takie założenie stanowi przykład istotnego osądu kierownictwa, którego podstawa musi zostać wyjaśniona.
Zarządzanie ryzykiem finansowym
MSSF wymaga również wielu uciążliwych w opracowaniu ujawnień związanych ze sposobem zarządzania ryzykami finansowymi. W tym obszarze do najczęstszych błędów spotykanych w sprawozdaniach finansowych należy ujmowanie w tej analizie aktywów lub zobowiązań niebędących w zakresie MSSF 7, na przykład aktywa i rezerwy na odroczony podatek dochodowy.
W przypadku ryzyk finansowych związanych z płynnością niezbędna analiza terminów wymagalności powinna zawierać wartości będące niezdyskontowanymi kwotami wymagalnymi brutto. Oznacza to, że wartości prezentowane w tej nocie nie będą uzgadniać się do wartości prezentowanych w bilansie, które są oparte na zdyskontowanych przepływach pieniężnych.
Z kolei analiza wrażliwości dla każdego rodzaju ryzyka rynkowego powinna zawierać prezentację wpływu poszczególnych czynników ryzyka zarówno na wynik finansowy, jak i na kapitał. Często zdarza się, że spółki zbytnio upraszczają tę analizę. Na przykład w sytuacji gdy spółka narażona jest na ryzyka wynikające z różnych walut obcych, wrażliwość na wahania kursów poszczególnych walut może być różna i nie powinny one być prezentowane łącznie.
Odroczony podatek dochodowy
W przypadku skumulowanych strat podatkowych z lat ubiegłych spółki tworzą aktywo na odroczony podatek dochodowy tylko wtedy, gdy jest prawdopodobne, że przyszłe zyski podatkowe pozwolą na wykorzystanie straty – jest to zgodne z wytycznymi MSSF. Jednocześnie jednak zapomina się o tym, że straty podatkowe będące podstawą nieutworzonego (bądź odpisanego) aktywa są dla spółki nadal dostępne i informacja o nich może okazać się ważna dla użytkowników sprawozdania finansowego. W związku z tym standardy wymagają ujawnienia nieujętych w bilansie aktywów na odroczony podatek dochodowy oraz szczegółów co do terminów jego wygaśnięcia. Ponadto należy pamiętać o prezentacji pozycji związanych z podatkiem odroczonym jako długoterminowe.
Rzeczowe aktywa trwałe
Zdarza się również, że niekompletne są ujawnienia dotyczące posiadanych rzeczowych aktywów trwałych. Chodzi tutaj przede wszystkim o podstawowe ogólne jakościowe informacje dla ich poszczególnych klas: czy wycena jest oparta na koszcie historycznym, czy na wartości przeszacowanej, jaka metoda amortyzacji jest stosowana, jaki został określony oczekiwany okres użyteczności ekonomicznej itp. Ponadto dla przeszacowanych rzeczowych aktywów trwałych należy wymienić takie informacje jak: data ostatniej wyceny, udział (lub nie) przy wycenie niezależnego specjalisty, sposób kalkulacji wartości bilansowej, szczegóły odnośnie do nadwyżki powstałej z wyceny, jej saldo na dzień bilansowy, ruchy w prezentowanym okresie czy ewentualne ograniczenia w dystrybucji nadwyżki dla udziałowców.
Segmenty operacyjne
MSSF wskazują na konieczność wielu ujawnień w podziale na segmenty operacyjne. Bardzo często te ujawnienia są przez sporządzających sprawozdanie uznawane za wrażliwe i dlatego niechętnie prezentowane. Jednocześnie nierzadko bardzo utrudnione okazuje się przygotowanie tych danych, jeżeli konieczność taka nie była uwzględniona przy planowaniu planu kont czy raportowaniu menedżerskim.
Klasyfikacja jednostek
Inwestor powinien zaklasyfikować jednostkę jako zależną, jeżeli ją kontroluje, a nie tylko na podstawie wielkości udziału w jej kapitale. Jednocześnie jeżeli spółka posiada ponad 50 proc. udziałów i nie klasyfikuje jednostki jako zależnej lub jeżeli posiada poniżej 50 proc. i klasyfikuje ją jako zależną, należy szczególnie wyjaśnić, z czego wynika odpowiednio brak kontroli lub posiadanie kontroli nad jednostką. Analogicznie inwestor powinien w przypadku jednostek stowarzyszonych określić, czy wywiera na nie istotny wpływ. Trudne okazuje się dla jednostek określenie daty nabycia jednostki, rozumianej jako data objęcia nad nią kontroli czy uzyskania istotnego wpływu. Może się bowiem zdarzyć, że data ta będzie inna niż data zakupu widniejąca na dokumentach czy data uzyskania prawa do udziału w zyskach jednostki podporządkowanej. Ten problem nabiera szczególnego znaczenia przy skonsolidowanych sprawozdaniach finansowych.
Pokazanie długu
Prezentacja zadłużenia spółki sprawia podmiotom również wiele kłopotów. Co do zasady zadłużenie powinno być zaprezentowane jako krótkoterminowe, w przypadku gdy jego zapłata jest dokonywana w ramach normalnego cyklu operacyjnego jednostki (jak zobowiązania handlowe), zobowiązanie jest trzymane w celu obrotu, zobowiązanie jest wymagalne w ciągu 12 miesięcy od daty bilansowej lub nie ma bezwarunkowego prawa, by odroczyć płatność powyżej 12 miesięcy. Ten ostatni przypadek najczęściej ma odniesienie do sytuacji, w których złamane zostały tzw. debt covenanty, który to fakt daje kredytodawcy prawo do natychmiastowego postawienia zadłużenia do spłaty. Ważne jest jednak, czy złamanie warunków umowy kredytowej miało miejsce przed datą bilansową, czy po niej, jak również czy kredytodawca formalnie poinformował o decyzji nieskorzystania z możliwości wypowiedzenia umowy. Spółki często błędnie klasyfikują dług, gdyż nie biorą tych czynników pod uwagę.
Kłopotliwe okazuje się również dla jednostek określenie, czy koszt finansowania może być skapitalizowany.
Komisja czuwa
Nad poprawnością sprawozdań finansowych w Polsce czuwa Komisja Nadzoru Finansowego, a w Unii Europejskiej odpowiedni organ – Europejski Urząd Nadzoru Giełd i Papierów Wartościowych (ang. European Securities and Markets Authority, ESMA).
ESMA wydaje co roku publiczne stanowisko w sprawie priorytetów nadzorczych dla sprawozdań finansowych. Ostatnie dotyczyło sprawozdań za rok 2014 i zostało opublikowane 28 października 2014 r. (nr ESMA/2014/1309).
Komisja Nadzoru Finansowego publikuje raport na temat zgodności sprawozdań finansowych z MSSF, zwracając uwagę na najważniejsze i najczęściej powtarzające się uchybienia. Ostatni tego typu dokument wydany został w lutym 2015 r. i dotyczył głównie sprawozdań finansowych za 2013 rok oraz za pierwsze półrocze 2014 roku.
Dokument publikowany przez ESMA ogranicza się do zasygnalizowania kwestii problemowych, podczas gdy raport KNF traktuje zagadnienia bardziej szczegółowo i opiera się na faktycznej analizie sprawozdań finansowych na naszym rynku. Co ciekawe, mimo rozbieżności w czasie, w podejściu do tematu i w zakresie analizowanego materiału oba organy poświęcają szczególną uwagę podobnym kwestiom. Lektura obu dokumentów jest godna polecenia, zarówno dla sporządzających sprawozdania według MSSF, jak i dla audytorów.