Począwszy od 2007 roku w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych określono zasady rozliczania w czasie kosztów w zależności od charakteru ich związku z przychodami. Jakie zasady obowiązują w odniesieniu do kosztu pośrednio powiązanego z przychodem?

dr Janusz Marciniuk

doradca podatkowy Marciniuk i Wspólnicy

Istnieje wiele wydatków, które spełniają przesłanki art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm.). Chodzi o wydatki, które zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów, zachowania źródła przychodów lub jego zabezpieczenia, ale których powiązanie z określoną kwotą przychodu i momentem jego uzyskania jest niemożliwe. Dotyczy to w wielu przypadkach m.in. kosztów reklamy, rekrutacji i szkoleń pracowników, szkoleń produktowych dla kontrahentów, kosztów administracyjnych, a także kosztów podatków (od nieruchomości, od czynności cywilnoprawnych, opłaty skarbowej) i innych opłat administracyjnych czy rejestracyjnych oraz wielu innych. Generalną zasadą rozliczania wymienionych kosztów jako inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, jest ich potrącalność w dacie poniesienia. Jednak ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, poza podziałem na koszty bezpośrednio związane z przychodem i inne, dokonuje dalszej ich klasyfikacji. Koszty pośrednie dzieli mianowicie na takie, które dotyczą: 1. okresu nieprzekraczającego roku podatkowego i 2. okresu przekraczającego rok podatkowy. W stosunku do kosztów wymienionych w pkt 1 (np. opłata za wieczyste użytkowanie gruntu czy podatek od nieruchomości) zastosowanie ma powyższa zasada generalna. Ustawodawca nie wypowiedział się jednak precyzyjnie odnośnie do kosztów spełniających przesłankę z pkt 2. Z przepisu wynika, że jeśli niemożliwe jest w ich przypadku określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, ale wiadomo, jakiego okresu dotyczą, to rozlicza się je na poszczególne lata podatkowe proporcjonalnie do długości tego okresu. Jednak można wyróżnić jeszcze dwie sytuacje, które nie są, moim zdaniem, uregulowane: a) wiadomo, jakiego okresu dotyczą koszty, i jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, b) nie jest możliwe nawet określenie, jakiego okresu w ogóle koszty dotyczą (np. efekty kampanii reklamowej). Wydaje się, że w przypadku opisanym pod lit. a) należy przyjąć rozwiązanie polegające na rozliczeniu tych kosztów w poszczególnych latach podatkowych w takich częściach, w jakich dotyczą one tych lat. Najwięcej wątpliwości budzi przypadek opisany w lit. b). Zaliczenie takiego wydatku w koszty jednorazowo w dacie poniesienia w kontekście brzmienia przepisu jest ryzykowne, ale nie wiadomo, czy przyjęcie przez podatnika jakiegoś okresu (i proporcjonalne w stosunku do niego rozliczenie tego kosztu) też nie mogłoby być w indywidualnych sytuacjach kwestionowane przez organy podatkowe. W takim przypadku zalecana jest ostrożność i zdrowy rozsądek.