W przypadku otrzymania faktury korygującej, która zmienia wysokość podatku naliczonego, podatnik może nabyć uprawnienie do podwyższenia kwoty tego podatku lub zostać obarczony obowiązkiem jego zmniejszenia.

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z pewnymi zastrzeżeniami). Ta generalna zasada zawarta jest w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm., nazywana dalej ustawą o VAT).
Sumowanie kwot
Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku - z uwzględnieniem rabatów - określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika: z tytułu nabycia towarów i usług; potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego; a także od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu.
Oprócz tego kwotę podatku naliczonego stanowi:
  •  w przypadku importu - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego;
  •  zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6 ustawy o VAT, dotyczący rozliczeń związanych z nabyciem produktów rolnych;
  •  kwota podatku należnego od importu usług, kwota podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.
W przypadku natomiast nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60 proc. kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6 tys. zł.
Ważna regulacja
Generalnie, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny. Od zasady tej przewidziano jednak wyjątki. Otóż w przypadku gdy kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego od importu usług, kwota podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, to prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy odpowiednio od importu usług lub wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca.
WAŻNA LICZBA
60 proc. podatku, nie więcej jednak niż 6 tys. zł, to kwota podatku naliczonego przy nabyciu samochodów osobowych
Oprócz tego warto pamiętać, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje:
  •  w przypadku dostaw energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego, świadczenia usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych (poza sprzedażą żetonów, kart telefonicznych lub innych jednostek systemu przedpłacowego), usług w zakresie rozprowadzania wody oraz usług w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usług sanitarnych i pokrewnych, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu dotyczy - w rozliczeniu za okres, w którym przypada termin płatności;
  •  w przypadku dokonania spisu z natury nie później niż w rozliczeniu za okres, w którym dokonano tego spisu;
  •  w przypadku stosowania w imporcie towarów procedury uproszczonej, polegającej na wpisie do rejestru zgodnie z przepisami celnymi - za okres rozliczeniowy, w którym podatnik dokonał wpisu do rejestru; obniżenie kwoty podatku należnego następuje pod warunkiem dokonania przez podatnika zapłaty podatku wykazanego w tym rejestrze.
Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w wyżej określonych terminach, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy.
Faktury korygujące
W przypadku otrzymania faktury korygującej, która zmienia wysokość podatku naliczonego, w zależności od tego, czy wysokość ta jest zwiększona czy zmniejszona, podatnik może nabyć uprawnienie do podwyższenia kwoty podatku naliczonego lub zostać obarczony obowiązkiem zmniejszenia kwoty podatku naliczonego. Nabywca, który w wyniku otrzymania faktury korygującej jest uprawniony do podwyższenia kwoty podatku naliczonego, może tego dokonać w rozliczeniu za miesiąc, w którym fakturę otrzymał, a w przypadku nabywców, będących małymi podatnikami rozliczającymi się metodą kasową lub nierozliczających się metodą kasową, ale którzy skorzystali z możliwości rozliczenia kwartalnego, w rozliczeniu za kwartał, w którym fakturę otrzymali; jeżeli ujęcie jej w rozliczeniu spowoduje zwiększenie podatku naliczonego, przy uwzględnieniu szczególnych zasad rozliczeń obowiązujących przy stosowaniu metody kasowej.
Nabywca, który w wyniku otrzymania faktury jest zobowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego, powinien tego dokonać w rozliczeniu za miesiąc, w którym fakturę otrzymał, a w przypadku nabywców, będących małymi podatnikami rozliczającymi się metodą kasową lub nierozliczających się metodą kasową, ale którzy skorzystali z możliwości rozliczenia kwartalnego, w rozliczeniu za kwartał, w którym fakturę otrzymali; jeżeli ujęcie jej w rozliczeniu spowoduje zwiększenie podatku naliczonego.
Wspomniany obowiązek nie powstaje w przypadku, gdy podatnik skorzystał z uprawnienia do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarty w fakturze, która następnie została skorygowana.
Zasady nie obowiązują
Zasady te nie obowiązują w przypadku korekty faktury dokumentującej dostawę energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego, świadczenia usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych (poza sprzedażą żetonów, kart telefonicznych lub innych jednostek systemu przedpłacowego), usług w zakresie rozprowadzania wody oraz usług w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usług sanitarnych i pokrewnych, jeżeli faktura zawierała informację, jakiego okresu dotyczy. Wówczas podatnik uprawniony (lub obowiązany) jest do dokonania korekty podatku naliczonego w deklaracji podatkowej, za okres, którego faktura korygująca dotyczyła.
Jeśli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których wspomniano, nie traci jeszcze możliwości dokonania tego obniżenia. Podatnik może skorzystać z tego uprawnienia przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu pięciu lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.
SZCZEGÓLNE ZASADY DLA MAŁYCH PODATNIKÓW
W przypadku nabycia towarów i usług udokumentowanych fakturą oznaczoną zgodnie z odrębnymi przepisami FAKTURA VAT-MP, podatnik może obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określoną w tej fakturze, w rozliczeniu za miesiąc, w którym:
  •  uregulował część należności na rzecz małego podatnika, rozliczającego się metodą kasową,
  •  uregulował całość należności na rzecz małego podatnika, rozliczającego się metodą kasową,
  •  przypada 90 dzień od dnia otrzymania towaru lub otrzymania usługi (w przypadkach innych niż wskazane w poprzednich punktach).
Przepisu tego nie stosuje się m.in. do małych podatników rozliczających się metodą kasową.
Kwestie te uregulowano w par. 12 rozporządzeniu ministra finansów z 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 97, poz. 970 z późn. zm.).
KRZYSZTOF TOMASZEWSKI
PODSTAWA PRAWNA
Art. 86 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.).
Par. 12 rozporządzenia ministra finansów z 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 97, poz. 970 z późn. zm.).