Zmiany w podatkach dochodowych uderzą w spółki nieruchomościowe, gdy zbywcą jest podmiot z zagranicy. Ograniczone zostanie też prawo do stosowania podwyższonych stawek amortyzacyjnych. Pojawia się za to szansa na zakończenie sporów o opodatkowanie przychodów z najmu.
Ustawa z 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2123; dalej: nowelizacja) przewiduje m.in. przeniesienie ze sprzedawcy na firmę obowiązku rozliczenia podatku z tytułu zbycia udziałów w tzw. spółkach nieruchomościowych.
Chodzi o podmioty, w których ponad 50 proc. majątku składa się z nieruchomości lub praw do nieruchomości. Celem zmian jest zwiększenie efektywności poboru podatku dochodowego, co wskazywało Ministerstwo Finansów już na etapie projektu. Wyjaśniało, że chodzi o zastopowanie optymalizacji podatkowych, które miały miejsce.
Po zmianach, jeśli co najmniej jedną ze stron transakcji (np. nabywcą) będzie nierezydent (podmiot niemający siedziby w Polsce), to spółka będzie musiała (jako płatnik) pobrać podatek u źródła. Przy czym nowe przepisy mogą prowadzić nawet do podwójnego opodatkowania, jeśli okaże się, że zagraniczny udziałowiec nie uzna obowiązku zapłaty podatku u źródła. Oczywiście takie sytuacje nie powinny występować, lecz w przeszłości już się zdarzało, że daninę u źródła polskiemu fiskusowi musiał odprowadzić polski podmiot. Eksperci jednak wskazują, że można się przed tym zabezpieczyć (omawiamy to szczegółowo w dalszej części artykułu).
To nie koniec kłopotów firm. Jeśli bowiem spółka, którą fiskus uzna za nieruchomościową, prowadziła dotychczas działalność w formie spółki komandytowej, to od 1 stycznia 2021 r. w grę wchodzi dwukrotne opodatkowanie uzyskiwanych dochodów. Przykładowo, zakładając, że spółka komandytowa prowadzi działalność handlową, a ponad połowę jej majątku stanowią nieruchomości, to przychód z działalności opodatkuje spółka (CIT) i komandytariusze (PIT lub CIT), jeżeli nie będą mogli skorzystać ze zwolnienia z podatku. Przypomnijmy też, że dla komplementariuszy ta zmiana będzie neutralna podatkowo, bo odliczą podatek zapłacony przez spółkę od swojego podatku. Innymi słowy: po zmianach spółka nieruchomościowa jako płatnik będzie musiała rozliczyć podatek od zbycia udziałów, jeśli ich nabywcą będzie podmiot zagraniczny, a także uiści podatek od uzyskiwanych przychodów. Jeśli wypłaci dywidendę, daninę zapłacą też wspólnicy.
Problemy dla spółek
Jak mówi Katarzyna Nosal-Gorzeń, partner w dziale doradztwa podatkowego w KPMG w Polsce, kluczowe znaczenie w zakresie stosowania nowych regulacji będzie miała weryfikacja, czy dany podmiot spełnia przesłanki dla uznania spółki za nieruchomościową. Definicja spółki nieruchomościowej nie odnosi się bowiem do określonej formy prawnej, lecz do jej struktury majątkowej, a więc status ten będzie mógł posiadać de facto każdy podmiot. – W konkretnych przypadkach ocena może nie być taka prosta, natomiast jej wynik będzie mieć wpływ nie tylko na obowiązki podatkowe samej spółki nieruchomościowej, lecz również na obowiązki jej udziałowców/wspólników – wskazuje Katarzyna Nosal-Gorzeń.
Jej zdaniem największym wyzwaniem, z którym będą musiały zmierzyć się spółki nieruchomościowe od przyszłego roku, będzie wejście w rolę płatnika, czyli konieczność poboru i zapłaty zaliczki na podatek dochodowy przy umowach sprzedaży powyżej 5 proc. udziałów/akcji (lub podobnych praw) w tych spółkach przez podmioty zagraniczne. – Problem, jaki może się tu pojawić, jest taki, że spółka nieruchomościowa może nie mieć dostępu do informacji o transakcji – w szczególności do danych, po jakiej cenie udziały zostały kupione lub/i sprzedane, aby móc wyliczyć dochód – mówi Nosal-Gorzeń. Przez spółkę nieruchomościową nie przepływają także środki finansowe związane z taką transakcją, więc nie może ona w klasyczny sposób pobrać zaliczki na podatek. – Taką zaliczkę na podatek będzie musiał wpłacić do niej sprzedający, natomiast odpowiedzialność za niewłaściwy pobór i płatność zaliczki na podatek dochodowy ponosić może spółka nieruchomościowa – dodaje Anna Wnuczek, ekspert w dziale doradztwa podatkowego w KPMG w Polsce.
Należy także pamiętać – mówi Anna Wnuczek – że spółka nieruchomościowa po zamknięciu transakcji należeć już będzie do innego podmiotu, co istotnie może komplikować zapisy w umowach transakcyjnych. Trzeba bowiem będzie wprowadzić zabezpieczenia dla sprzedającego – że spółka nieruchomościowa zapłaci przekazany podatek do organu podatkowego, oraz dla kupującego – że sprzedający przekaże środki na zaliczkę na podatek w prawidłowej wysokości.
Kolejnym obowiązkiem – wskazują ekspertki KPMG – będzie wymóg raportowania do szefa Krajowej Administracji Skarbowej:
- przez spółki nieruchomościowe o swoich udziałowcach, oraz
- przez podatników o posiadanych udziałach w spółkach nieruchomościowych.
Obowiązek ten dotyczy podmiotów powiązanych bezpośrednio oraz pośrednio, co w praktyce może rodzić wątpliwości co do tego, w jaki sposób podmioty te mają pozyskać wymagane informacje i jak daleko idące działania powinny podjąć, gdy posiadane dane będą niekompletne. – Nieprzekazanie takiej informacji może skutkować odpowiedzialnością karną skarbową – ostrzega Katarzyna Nosal-Gorzeń.
Anna Wnuczek dodaje, że istnieje możliwość wdrożenia odpowiednich procedur wewnętrznych regulujących zarówno wymianę informacji na potrzeby raportowania do szefa KAS, jak i kwestię rozliczenia należnej zaliczki na podatek dochodowy od sprzedaży udziałów/akcji (lub podobnych praw) w spółkach nieruchomościowych. Pomocne – zdaniem ekspertki – może okazać się również wprowadzanie odpowiednich klauzul umownych zobowiązujących wspólników i spółkę nieruchomościową do bieżącej wymiany informacji co do kwestii istotnych z punktu widzenia nowych przepisów.
Co z amortyzacją
Kolejna zmiana dotyczy amortyzacji w przypadku nieruchomości używanych, wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji środków trwałych. Nowelizacja ogranicza możliwość stosowania podwyższonych, indywidualnych stawek amortyzacji. Będzie je można stosować pod warunkiem, że podatnik udowodni ich wykorzystywanie przez inny podmiot niż podatnik w okresie co najmniej 60 miesięcy przed nabyciem. Ministerstwo Finansów również tu dopatruje się optymalizacji podatkowych, które nowelizacja ma wyeliminować. W efekcie ograniczenia prawa do stosowania podwyższonych stawek amortyzacyjnych podatnicy zapłacą wyższe daniny – PIT lub CIT.
Zmiana ma istotne znaczenie dla firm, które decydują się na leasing. Resort finansów wskazywał bowiem na praktykę, która polega na tym, że podatnik (leasingobiorca) początkowo leasinguje nowy środek trwały (nieruchomość) po to, aby uzyskał on status używanego. Następnie wykupuje nieruchomość z firmy leasingowej i amortyzuje ją już przy wykorzystaniu wyższej stawki amortyzacyjnej, albo nabyty nowy środek trwały – przed jego wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych – odsprzedaje firmie leasingowej, a następnie ponownie go nabywa (leasing zwrotny) po okresie, gdy nieruchomość będzie można uznać za używaną.
Dwie korzystne zmiany
Są też co najmniej dwie dobre wiadomości – nie tyle dla spółek nieruchomościowych, co związane z opodatkowaniem nieruchomości. Przede wszystkim nowelizacja zakończy spory o podatek od działalności gospodarczej polegającej na wynajmie nieruchomości. Osoby prowadzące tego typu działalność muszą rozliczać podatek dochodowy według np. 19-proc. stawki (ale z możliwością uwzględniania kosztów uzyskania przychodów). Po zmianach w grę będzie wchodził ryczałt ze stawkami – 8,5 lub 12,5 proc. Zmiany mogą więc zakończyć spory o to, jak opodatkować przychód z najmu np. kilku mieszkań, co – jak mówią eksperci – jest dobrą wiadomością. Zła jest taka, że nie musi to wcale oznaczać mniejszego podatku do zapłaty. Pisaliśmy o tym w artykule „Ryczałt może być dobrą opcją, ale raczej dla nielicznych” (dodatek Podatki i Księgowość z 9 listopada br., DGP nr 219/2020).
Kolejną dobrą (przynajmniej czasowo) wiadomością jest wydłużenie zwolnienia z podatku od przychodów z budynków (nieruchomości komercyjnych o wartości co najmniej 10 mln zł, które są wynajmowane, wydzierżawiane lub oddane do używania na podstawie innej umowy o podobnym charakterze) do zakończenia stanu epidemii koronawirusa. Zwolnienie to miało obowiązywać do końca 2020 r., lecz w nowelizacji zostało przedłużone do końca miesiąca, w którym stan epidemii zostanie odwołany.
Kłopoty z automatyzacją rozliczeń
Właściciele muszą pamiętać również o rozliczeniu podatku od nieruchomości. W przyszłym roku wzrosną stawki maksymalne tej daniny – o 3,9 proc. w stosunku do stawek tegorocznych. Podwyżka najbardziej dotknie przedsiębiorców. Pisaliśmy o tym w artykule „W 2021 r. podatek od mieszkań, budynków i gruntów nieco w górę” (DGP z 16 lipca br., nr 137/2020).
Jak przyznaje Mateusz Prusak, menedżer w zespole podatku od nieruchomości Deloitte, nadal są problemy ze zautomatyzowaniem przygotowania deklaracji na podatek od nieruchomości. Ekspert przyznaje, że od 2020 r. sytuacja w istotny sposób się zmieniła na korzyść. Od początku 2020 r. na terenie całego kraju obowiązują bowiem jednolite wzory deklaracji oraz załączników do deklaracji na podatek od nieruchomości. W efekcie wszystkie gminy na terenie całego kraju wymagają i przetwarzają dane o podatnikach i przedmiotach opodatkowanych w jednolitej formie. – I tak, jeśli dany podatnik posiadał nieruchomości np. w 50 gminach, musiał deklarować podatek na 50 różnych wzorach dokumentów, które musiał zgromadzić. Musiał też zweryfikować dane do nich. Automatyzacja procesu w takich przypadkach była niezwykle utrudniona – przyznaje Prusak. Obecnie, mając jeden wzór deklaracji i załączników, firmy są w stanie wprowadzić rozwiązania, które zastąpią manualne kalkulowanie podatku oraz wypełnienia deklaracji.
Jednolity wzór deklaracji to jednak nie wszystko. Nadal nie ma bowiem jednego, centralnego źródła informacji o wysokości stawek podatkowych na terenie wszystkich gmin. Nie ma też możliwości wysyłki deklaracji drogą elektroniczną. Każda gmina (rada gminy) publikuje bowiem stawki sama i ma możliwość ustalenia, w jaki sposób mogą być przesyłane deklaracje. Co prawda Ministerstwo Finansów publikuje dokument, który zawiera zbiór wszystkich stawek, lecz – jak przypomina Mateusz Prusak – odbywa się to już po terminie na złożenie deklaracji, który przypada na 31 stycznia danego roku. – Co do elektronicznej wysyłki, to istnieją możliwości składania deklaracji drogą elektroniczną, lecz w praktyce nie ma jednego scentralizowanego mechanizmu – stwierdza ekspert. Jego zdaniem kolejnym istotnym ułatwieniem byłaby publikacja ogólnokrajowego rejestru stawek podatkowych w terminie np. do 10 stycznia danego roku oraz wprowadzenie jednego systemu składania deklaracji, który pozwalałby na zewnętrzną integrację z systemami księgowymi lub dedykowanymi narzędziami do automatycznego przygotowywania deklaracji na podatek od nieruchomości.
Art. 4a. ustawy o CIT
Ilekroć w ustawie jest mowa o:
(…) 35) spółce nieruchomościowej – oznacza to podmiot inny niż osoba fizyczna, obowiązany do sporządzania bilansu na podstawie przepisów o rachunkowości, w którym:
a) na pierwszy dzień roku podatkowego, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego – na pierwszy dzień roku obrotowego, co najmniej 50 proc. wartości rynkowej aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowiła wartość rynkowa nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw do takich nieruchomości oraz wartość rynkowa tych nieruchomości przekraczała 10 000 000 zł albo równowartość tej kwoty (…) – w przypadku podmiotów rozpoczynających działalność,
b) na ostatni dzień roku poprzedzającego rok podatkowy, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego – na ostatni dzień roku poprzedzającego rok obrotowy, co najmniej 50 proc. wartości bilansowej aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowiła wartość bilansowa nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw do takich nieruchomości i wartość bilansowa tych nieruchomości przekraczała 10 000 000 zł albo równowartość tej kwoty określoną według kursu średniego walut obcych (…) oraz w roku poprzedzającym odpowiednio rok podatkowy albo rok obrotowy przychody podatkowe, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego – przychody ujęte w wyniku finansowym netto, z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze lub z przeniesienia własności, których przedmiotem są nieruchomości lub prawa do nieruchomości, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4 [ustawy o CIT –red.], oraz z tytułu udziałów w innych spółkach nieruchomościowych, stanowiły co najmniej 60 proc. ogółu odpowiednio przychodów podatkowych albo przychodów ujętych w wyniku finansowym netto – w przypadku podmiotów innych niż określone w lit. a.
