Czy przejście spółki kapitałowej w osobową jest objęte podatkiem od czynności cywilnoprawnych? Nadal nie ma co do tego pewności, i to mimo uchwały NSA.
Chodzi o niemałe pieniądze, bo podatek od pojedynczego przekształcenia idzie czasem w miliony złotych. Spór miała przeciąć uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 maja 2017 r. (sygn. akt II FPS 1/17), ale tak się nie stało. Dwa dni po jej ogłoszeniu NSA – już w zwykłym składzie – orzekł, że takie przekształcenie nie jest opodatkowane (wyrok z 17 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1007/15).
Natomiast w sprawie, która wróciła na wokandę NSA po uchwale, sędziowie orzekli, że podatek jest należny (wyrok z 2 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3697/14).
Wśród ekspertów zdania są podzielone. Część uważa, że podatku nie trzeba płacić, część, że wręcz przeciwnie.
Praktyka jest taka, że notariusze pobierają PCC przy przekształceniach, by odprowadzić go do urzędu skarbowego. Podatnikom, którzy się z tym nie zgadzają, pozostaje sąd, ale to wiąże się z ryzykiem poniesienia jeszcze większych kosztów, bo nie wiadomo, jak zakończy się sądowa batalia.
Na kapitale zapasowym
Chodzi o przekształcenie spółki kapitałowej w osobową (np. akcyjnej w jawną), gdy na kapitale zapasowym tej pierwszej ulokowana została część majątku, która wcześniej nie była objęta PCC. Zasada jest bowiem taka, że w spółce kapitałowej PCC jest tylko od tego, co trafia na jej kapitał zakładowy.
Inaczej jest w spółkach osobowych (np. jawnej). Tu opodatkowana jest cała wartość wkładów wspólników.
Fiskus od początku stoi na stanowisku, że ta część majątku, która nie była objęta PCC przy wniesieniu wkładów do spółki kapitałowej, musi zostać opodatkowana przy przekształceniu w osobową. W przeciwnym razie dochodziłoby do paradoksu – ci, którzy od razu zakładaliby spółkę osobową, byliby w gorszej sytuacji od tych, którzy tworzyliby ją wskutek przekształcenia z kapitałowej.
Równi i równiejsi
Na nierówne traktowanie powołują się też spółki, ale z innego powodu. Argumentów mają kilka. Po pierwsze, wskazują, że nie powinny być traktowane jako spółki osobowe, tylko jako kapitałowe, bo zgodnie z unijną dyrektywą każda spółka nastawiona na zysk jest kapitałowa. Ten argument obalił już jednak NSA w uchwale z 15 maja 2017 r. (sygn. akt II FPS 1/17).
Drugim argumentem – z którym NSA nie rozprawił się w uchwale – ma być art. 9 pkt 11 lit. a ustawy o PCC. Zgodnie z tym przepisem przekształcenia są zwolnione z podatku w tej części, od której zgodnie z prawem państwa członkowskiego podatek nie był wcześniej naliczany. Skoro więc to, co trafia na kapitał zapasowy, nie jest opodatkowane w spółce kapitałowej, to nie powinno być również objęte PCC przy jej przekształceniu.
W punkcie wyjścia
2 sierpnia 2017 r. (sygn. akt II FSK 3697/14) trzyosobowy skład NSA powtórzył wnioski z uchwały, że Polska miała prawo uregulować status spółek po swojemu, dzieląc je na kapitałowe i osobowe. Pozostałymi argumentami się nie zajął. Jak wyjaśnił sędzia Krzysztof Winiarski, uniemożliwił to sposób sformułowania skargi kasacyjnej.
Również Piotr Bulejak, doradca podatkowy z KNDP, podkreśla, że uchwała NSA przesądziła wyłącznie to, czy spółka jawna ma status kapitałowej. – Natomiast przy przekształceniu w spółkę jawną należy całkowicie pominąć treść dyrektywy i oprzeć się wyłącznie na przepisach krajowych – podkreśla ekspert. Dlatego, jego zdaniem, mając na względzie polską ustawę o PCC, należy zapłacić podatek przy przekształceniu spółki kapitałowej w osobową od tej części wkładów, która nie była wcześniej opodatkowana.
Nie zgadza się z argumentem, że brak wniesienia nowych wkładów (zwiększenia majątku spółki) w trakcie przekształcenia powinien skutkować wyłączeniem z opodatkowania PCC. – Było to nie do pogodzenia z treścią art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f ustawy o PCC – uważa ekspert. Przypomina, że przepis ten wyraźnie mówi, iż podstawą opodatkowania przy przekształceniu spółki jest wartość wkładów do spółki osobowej.
Taką wykładnię przepisów aprobują również w zdecydowanej większości sądy.
Przełom czy nie?
Czasem jednak orzekają inaczej. Dwa dni po uchwale zwykły skład NSA rozstrzyg- nął identyczny problem po myśli podatników. W wyroku z 15 maja 2017 r. (sygn. akt II FSK 1007/15) odniósł się bowiem do spornego art. 9 pkt 11 lit. a ustawy o PCC (czego nie uczynił NSA w uchwale).
Sąd orzekł, że przepis ten nie pozwala na pobranie podatku od przekształcenia spółki kapitałowej w osobową. Wyraźnie mówi bowiem, że przy przekształceniu podatek nie jest należny od tej wartości, od której, zgodnie z prawem państwa członkowskiego, nie był naliczany. Skoro zatem wkłady na kapitał zapasowy spółki kapitałowej nie są opodatkowane, to nie można ich objąć daniną przy przekształceniu spółki kapitałowej w osobową.
Podobnie sąd kasacyjny orzekał przed uchwałą, np. 16 lutego 2017 r. (sygn. akt II FSK 138/15) i 20 września 2016 r. (sygn. akt II FSK 2452/14).
Fiskus na razie zarabia
Również Dorota Szubielska, radca prawny, doradca podatkowy i partner w Kancelarii Radzikowski, Szubielska i Wspólnicy, uważa, że przekształcenie spółki kapitałowej w osobową nie może skutkować opodatkowaniem czyn- ności, która pierwotnie nie podlegała PCC.
– Skoro spółka kapitałowa staje się osobową, to art. 9 pkt 11 lit. a ustawy o PCC powinien być interpretowany z uwzględnieniem wszystkich zdarzeń, które miały miejsce w spółce kapitałowej. Należy więc brać pod uwagę zarówno opodatkowanie podwyższenia kapitału zakładowego, jak i nieopodatkowanie wpłat na kapitał zapasowy (co wynika z wyraźnej woli polskiego ustawodawcy) – komentuje ekspertka. Dodaje, że inna wykładnia przepisów powoduje nierówne traktowanie tego typu restrukturyzacji w spółkach.
Podobnie uważa Mariusz Tkaczyk, doradca podatkowy, wspólnik praktyki podatkowej GWW. Przede wszystkim nie zgadza się z nieuznawaniem spółki jawnej za kapitałową, a więc z wnioskiem płynącym z majowej uchwały NSA. Przypomina również, że przepisy mówią o opodatkowaniu zwiększenia majątku, a spór toczy się o przekształcenia, przy których nie są wnoszone żadne dodatkowe wkłady.