Każda inwestycja, zanim zostanie uruchomiona, pochłania duże nakłady nie tylko własnej pracy podatnika, ale również środków finansowych. Trzeba np. zapłacić za analizy ekonomiczne, za koszty badania przeróżnych projektów, za opinie specjalistów i biegłych, za zamówione w związku z nową inwestycją raporty. Tymczasem na etapie uruchomienia los inwestycji jest jeszcze niepewny. Stąd częste obawy podatników związane z możliwością zaliczenia do kosztów podatkowych poniesionych na tym etapie wydatków.

Zarówno ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, zawierają w tym zakresie jednoznaczne regulacje. Wynika z nich, że poniesione na tym etapie wydatki nie zawsze będą mogły zwiększyć koszty podatkowe. Dotyczy to zwłaszcza tych sytuacji, kiedy podatnik ponosi określone wydatki, a następnie rezygnuje z inwestycji np. już na etapie wstępnych prac badawczych dotyczących konkretnego obiektu. Jeśli inwestycja jest kontynuowana, to np. wartość opinii ekspertów zwiększa wartość początkową środka trwałego, w przeciwnym razie kosztów nie ma.

Wyłączenia z kosztów

Podatnik ma możliwość odliczenia od przychodów wszelkich kosztów, pod tym jednak warunkiem, że mają one bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma bądź też może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu albo na zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów. Możliwość taką gwarantują podatnikom przepisy ustaw podatkowych. Problem jednak w tym, że kosztami są wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodu, ale tylko te, które nie zostały wymienione w katalogu wydatków nieuznawanych za takie koszty. Katalog takich wydatków znajduje się w obu ustawach o podatkach dochodowych. Podatnik przed zaliczeniem określonego wydatku do kosztów powinien zatem zawsze sprawdzić, czy dany wydatek nie został wymieniony w tym katalogu. Jeśli tak, nie może on zwiększyć kosztów uzyskania przychodów.

Przed każdorazowym zaliczeniem wydatku do kosztów konieczne jest zatem sprawdzenie, czy celem poniesienia wydatku jest osiągnięcie przychodu i czy wydatek ten nie znajduje się w katalogu wydatków, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Inwestycje zrealizowane

Wydatku inwestycyjnego na przedsięwzięcie, które nie zostało uruchomione, nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Nie powstało źródło mogące przynosić podatnikowi przychody. Nie można więc twierdzić, że wydatek ten powiązany jest z konkretnym źródłem przychodu, który przyniósł lub mógł przynieść przychody. Co więcej, brak jest związku przyczynowo-skutkowego między poniesionym wydatkiem a przychodem osiągniętym przez podatnika.

Co więcej, jeśli wydatek ma charakter wydatku inwestycyjnego, to pamiętać należy, że inwestycją w kategoriach podatkowych są nie tylko wydatki na zakup bądź modernizację środków trwałych i wyposażenie, ale także wszelkiego rodzaju inne nakłady ponoszone na uruchomienie projektu. Wydatki takie finansowane są często z czystego zysku po opodatkowaniu. Oznacza to, że mogą one podlegać, w zależności od rodzaju inwestycji, odpowiedniemu rozliczeniu jako koszty uzyskania przychodów dopiero po jej realizacji, względnie po przystąpieniu do jej realizacji, ale tylko pod tym warunkiem, że inwestycja taka nie zostanie zaniechana. Z przepisów ustaw podatkowych wynika wyraźnie: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków o charakterze inwestycyjnym, jeśli inwestycja została zaniechana (zob. art. 23 ust. 1 pkt 35 ustawy o PIT oraz art. 16 ust. 1 pkt 41 ustawy o CIT).

Korekta VAT

Zaniechanie inwestycji wywołuje też określone konsekwencje w zakresie podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Jeśli podatnik podjął decyzję o zaniechaniu inwestycji, to podatek naliczony przy zakupach związanych z tą inwestycją nie podlega odliczeniu. A to oznacza, że podatnik powinien zrobić odpowiednią korektę w zakresie rozliczeń z tytułu VAT.

CO STANOWI NAKŁADY INWESTYCYJNE

Nakład inwestycyjny to wszystkie koszty podjęte dla realizacji inwestycji, w tym na działanie wstępne, przygotowujące prace rzeczowe, np. opinie, ekspertyzy, analizy.

PRZYKŁAD

JAK ROZLICZYĆ WYDATKI NA DOKUMENTACJĘ

Podatnik kupił grunt z zamiarem wybudowania na nim nieruchomości mieszkalno-usługowej. Zawarł z zewnętrznym wykonawcą umowę na opracowanie dokumentacji niezbędnej do uzyskania decyzji ustalającej warunki zabudowy i zagospodarowania terenu. Wykonawca zerwał umowę i nie doszło do realizacji inwestycji. Grunt został podzielony i sprzedany. Podatnik nie będzie mógł zaliczyć do kosztów podatkowych wydatków związanych ze sporządzeniem dokumentacji. Inwestycja została bowiem zaniechana jeszcze na etapie wstępnych prac przygotowujących właściwe prace.

PRZYKŁAD

CZY SPRZEDAĆ NIEZREALIZOWANĄ INWESTYCJĘ

Spółka wynajęła lokal. Rozpoczęła prace adaptacyjne. Liczyła jednak na dofinansowanie ze środków unijnych. Ponieważ nie otrzymała go, wspólnicy podjęli decyzję o zaniechaniu inwestycji i odsprzedaży poniesionych nakładów inwestycyjnych. Zgodę na zmianę najemcy wyraził też właściciel lokalu. Spółka nie była jednak pewna, czy w momencie sprzedaży poniesione nakłady inwestycyjne należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Powodem wątpliwości była treść art. 23 ust. 1 pkt 35 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów poniesionych kosztów zaniechanych inwestycji (w tym również w obcych środkach trwałych). W tym jednak przypadku przepis ten nie znajdzie zastosowania. Zgodnie z ogólną zasadą kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów. Zatem w razie sprzedaży niedokończonej inwestycji poniesione na tą inwestycję nakłady stanowić będą koszty uzyskania przychodu. Koszty te są bowiem kosztem służącym osiągnięciu przychodu ze sprzedaży inwestycji.

ANNA WOJDA

anna.wojda@infor.pl

PODSTAWA PRAWNA

■ Art. 23 ust. 1 pkt 35 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

■ Art. 16 ust. 1 pkt 41 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

■ Art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.).