Należy mieć nadzieję, że przerwie ono trwający od kilku lat spór w tej kwestii. Za niewłaściwą należy bowiem uznać dotychczasową sytuację, w której, w takich samych okolicznościach jeden podatnik zaniżający podatek w deklaracji stawał pod zarzutem przestępstwa z kodeksu karnego skarbowego, a drugi – pod zarzutem oszustwa podatkowego i jednocześnie oszustwa z kodeksu karnego. Różnica dotyczy chociażby ustawowego zagrożenia karą, które w przypadku przestępstw skarbowych jest łagodniejsze.

Tylko za przestępstwo

Sprawa dotyczyła podawania nieprawdziwych danych w deklaracji podatkowej VAT-7 przez podmioty dokonujące obrotu złomem. W skrócie problem sprowadzał się do ustalenia, czy podatnik, który podaje w deklaracji nieprawdę, przez co naraża Skarb Państwa na uszczuplenie, popełnia wyłącznie przestępstwo skarbowe (art. 56 k.k.s.), czy również przestępstwo z kodeksu karnego (art. 286 k.k. – doprowadzenie do niekorzystnego rozporządzenia państwowym mieniem).

Sąd Najwyższy odmówił podjęcia uchwały, ale w uzasadnieniu postanowienia wyjaśnił, że w takiej sytuacji podatnik podlega odpowiedzialności wyłącznie za przestępstwo skarbowe (art. 56 k.k.s.). Nie może natomiast być ukarany za oszustwo z kodeksu karnego (art. 286 k.k.). Sąd uznał, że w takiej sytuacji podatnik nie doprowadza odpowiedniego organu podatkowego do niekorzystnego rozporządzenia mieniem przez zaniechanie pobrania podatku należnego. Brak jest zatem jednego z konstytutywnych elementów oszustwa z kodeksu karnego.

Na marginesie należy zauważyć, że inaczej może wyglądać sytuacja w przypadku wyłudzenia zwrotu podatku lub nadpłaty, czyli przestępstw skarbowych stypizowanych w art. 76, 76a, 76b k.k.s.

Inaczej w uchwale

Pogląd SN ma istotne znaczenie w kontekście uchwały siedmiu sędziów z 24 stycznia 2013 r. (sygn. akt I KZP 19/12) i ukształtowanej w jej następstwie praktyki organów ścigania oraz linii orzeczniczej sądów. W uchwale tej SN wyjaśnił, że reguły wyłączania wielości ocen nie mają zastosowania, gdy dany czyn stanowi przestępstwo skarbowe i zarazem przestępstwo pospolite. Słowem, jeżeli sprawca swoim czynem wyczerpuje wszystkie znamiona przestępstwa pospolitego i przestępstwa skarbowego, to odpowiada zarówno za jedno, jak i za drugie.

Przed uchwałą część sądów karnych prezentowała pogląd, że ten, kto zaniża podatek należny w deklaracji, wyczerpuje swoim zachowaniem wszystkie znamiona zarówno oszustwa z kodeksu karnego, jak i oszustwa podatkowego. Z tym jednak, że to ostatnie stanowi szczególny typ oszustwa i na zasadzie specjalności jego stosowanie jest wyłączone do sprawcy. Podlegał on zatem odpowiedzialności jedynie za przestępstwo skarbowe.

Po uchwale pogląd wyłączający zastosowanie kodeksu karnego zdezaktualizował się i w sprawach dotyczących obrotu pustymi fakturami, wyłudzeń VAT, jak i zaniżania podatku w deklaracjach, część prokuratorów zaczęła stawiać zarzuty zarówno z kodeksu karnego skarbowego, jak i kodeksu karnego. Również niektóre sądy przyjęły taką kwalifikację.

Co się zmieniło

W postanowieniu z 24 czerwca 2015 r. SN nie zanegował poglądu wyrażonego w uchwale dotyczącego reguł wyłączenia wielości ocen. Akcent w tym przypadku został postawiony gdzie indziej – na realizację znamion czynu zabronionego. SN uznał, że sprawca czynu z art. 56 k.k.s. swoim zachowaniem nie wyczerpuje wszystkich znamion czynu z art. 286 k.k., a zatem nie może odpowiadać za pospolite oszustwo. W tym wypadku w ogóle nie ma mowy o zbiegu, który był przedmiotem uchwały SN.

źródło: Dziennik Gazeta Prawna

Nie chodzi tylko o zagrożenie karą, ale również o możliwość zastosowania mechanizmów polegających na zaniechaniu ukarania sprawcy w przypadku wyrównania uszczerbku finansowego Skarbu Państwa. Są one właściwe wyłącznie dla prawa karnego skarbowego, nie przewiduje ich kodeks karny. Tym samym w razie zarzutu z k.k.s. i k.k., podatnik nie mógł liczyć na brak kary, jeśli „naprawił szkodę.” Było to zaprzeczeniem filozofii prawa karnego skarbowego, które poza funkcją represyjną spełnia również funkcję fiskalną. Jej pochodną jest zasada ochrony i rozwoju źródeł dochodów budżetowych.

Również w tym aspekcie „powrót” do kodeksu karnego skarbowego, jako wyłącznie właściwego dla zachowań związanych z samoobliczaniem podatku przez podatnika i deklarowaniem jego wysokości organowi podatkowemu, należy przyjąć z aprobatą.

ORZECZNICTWO

Postanowienie SN z 24 czerwca 2015 r., sygn. akt I KZP 2/15. www.serwisy.gazetaprawna.pl/orzeczenia