Od początku roku przedsiębiorca nie musi rejestrować na kasie zbycia majątku podlegającego amortyzacji. Jednak podlegający amortyzacji to nie to samo, co amortyzowany. Spory z fiskusem wydają się nieuniknione
Radosław Kowalski doradca podatkowy / Dziennik Gazeta Prawna
Dziennik Gazeta Prawna
Wychodząc naprzeciw oczekiwaniom podatników, minister finansów odstąpił na chwilę od swojej polityki ograniczania zwolnień od stosowania kas rejestrujących i w załączniku do najnowszego rozporządzenia dotyczącego zwolnień od obowiązku stosowania kas fiskalnych wprowadził nową pozycję. Od 1 stycznia 2015 r. obowiązkowi rejestracji na kasie nie podlega transakcja dostawy towarów i świadczenie usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji. Mało tego, zarówno zbycie składników majątku trwałego, jak i nieruchomości nie pomniejsza limitu 20 tys. zł, którego przekroczenie obliguje podatnika – co do zasady – do zastosowania kasy rejestrującej. Bez wątpienia pomysł zasługuje na pochwałę, jednak samo wykonanie niepozbawione jest wad.
Obligatoryjnie czy dobrowolnie
Nie chodzi przy tym o to, że do zwolnienia od rejestracji w kasie sprzedaży środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej konieczne jest zafakturowanie takiej transakcji – przy obecnych zasadach fakturowania z wypełnieniem takiego obowiązku nie powinni mieć problemów nawet podatnicy zwolnieni od VAT (o ile oczywiście będą pamiętali o takiej powinności). Jak zwykle, diabeł tkwi w szczegółach.
W pierwszej kolejności należy postawić pytanie, co miał na myśli prawodawca, wskazując na środki trwałe i wartości niematerialne podlegające amortyzacji: czy chodzi tutaj wyłącznie o te, które amortyzowane są obligatoryjnie (przy założeniu, że podatnik chce rozliczyć ich wartość początkową w kosztach uzyskania przychodu), czyli o wartości początkowej powyżej 3500 zł, czy również o te, które mogą być amortyzowane na podstawie decyzji podatnika, czyli o wartości początkowej do 3500 zł. Racjonalne byłoby przyjęcie drugiego rozwiązania. Jednak należy pamiętać, że do środków trwałych zaliczane są również wykorzystywane w działalności gospodarczej rzeczy nawet o bardzo niskiej wartości, które są kompletne, zdatne do używania w dniu przyjęcia do używania, nabyte bądź wytworzone przez podatnika, będące jego własnością lub współwłasnością, których przewidywany okres używania jest dłuższy niż rok. Do tej kategorii zalicza się nawet np. kalkulator czy telefon komórkowy zakupiony za złotówkę.
Wątpliwości muszą pojawić się w szczególności w przypadku konfrontacji chociażby z praktyką sporządzania deklaracji podatkowych w VAT. W deklaracjach tych (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D) w poz. 39 i 40, dotyczących nabycia środków trwałych (brak zastrzeżenia w deklaracji, że o wartości powyżej 3500 zł), zwykło się bowiem uwzględniać jedynie środki trwałe o wartości przewyższającej 3500 zł. W swojej praktyce zawodowej nie spotkałem się z tym, by podatnik w ww. pozycjach prezentował VAT naliczony np. od zakupu dziurkacza biurowego, który spełnia warunki do sklasyfikowania go jako środek trwały.
Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że istnieje duże prawdopodobieństwo, iż organy podatkowe właśnie w taki sposób będą interpretowały treść poz. 49 załącznika do rozporządzenia o zwolnieniu z obowiązku stosowania kas rejestrujących.
Ważna okaże się wykładnia
Ponieważ prawodawca wskazuje na środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegajace amortyzacji, a nie amortyzowane przez podatnika dokonującego sprzedaży, należy stwierdzić, że już sam obiektywny status rzeczy lub prawa będącego przedmiotem transakcji powinien przesądzać o konsekwencjach wynikających z omawianego rozporządzenia. Potencjalna zawężająca wykładnia urzędnicza jest trudna do zaakceptowania dla zainteresowanych podatników. Dlatego możemy spodziewać się sporów dotyczących stosowania takiego zwolnienia.
Spory pomiędzy podatnikami a przedstawicielami fiskusa mogą wystąpić także wówczas, gdy podatnik zakupi rzecz, wprowadzi ją do ewidencji środków trwałych, ale sprzeda jeszcze w tym samym lub następnym miesiącu. [przykład]
Wątpliwy grunt
Zarówno zbycie środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, jak i nieruchomości nie powoduje wykorzystania zwolnienia w ramach limitu 20 tys. zł. Jednak wątpliwości muszą pojawić się w przypadku ustanowienia i zbycia użytkowania wieczystego gruntu. Przypomnieć należy, że prawo takie, chociaż klasyfikowane jako wartość niematerialna i prawna, nie podlega amortyzacji. Biorąc jednak pod uwagę, że według art. 7 ustawy o VAT zarówno ustanowienie, jak i zbycie użytkowania wieczystego stanowi dostawę (jest to konsekwencją tego, że według prawa unijnego państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości), należy przyjąć, że czynności takie korzystają ze zwolnienia z obowiązku stosowania kasy.
Zaznaczyć jednak trzeba, że ustanowienie prawa wieczystego użytkowania korzysta ze zwolnienia z obowiązku rejestracji w kasie, jednak transakcja taka została wskazana w innym punkcie niż dostawa nieruchomości czy sprzedaż środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (w pkt 39 załącznika do rozporządzenia poświęconym ustanowieniu takiego prawa). Jest to o tyle istotne, że czynności z pkt 39 załącznika nie, zostały wymienione jako świadczenia, które nie powodują konsumpcji limitu 20 tys. zł determinującego zwolnienie od stosowania kasy.
To musi rodzić pytanie, czy tego rodzaju sprzedaż powoduje konsumpcję limitu 20 tys. zł. Moim zdaniem nie, a tego rodzaju rozbicie zwolnienia, czy raczej jego zdublowanie, jest uchybieniem prawodawcy, które jednak nie powinno rodzić negatywnych implikacji po stronie podatnika. Skoro bowiem zbycie użytkowania wieczystego stanowi jednocześnie na płaszczyźnie VAT dostawę nieruchomości, to podatnik powinien móc wybrać, które zwolnienie od kasy zastosuje, z pkt 36 (czyli bez konsumpcji limitu 20 tys. zł) czy z pkt 39 (bez zastrzeżenia o niewykorzystaniu limitu). Wprawdzie w poz. 39 można by było dopatrywać się przepisu szczególnego, który wyłącza stosowanie pkt 36, jednak fakt, że wymienione są w nim „dzierżawa gruntów oraz oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste”, świadczy o tym, że prawodawcy umknęło, iż ustanowienie użytkowania wieczystego, inaczej niż oddanie gruntu w dzierżawę, stanowi dostawę nieruchomości.
PRZYKŁAD
Zbycie wykupionego auta
Po zakończeniu umowy leasingu przedsiębiorca wykupił samochód osobowy za 120 tys. zł brutto. Pojazd został wprowadzony w maju do ewidencji środków trwałych, a następnie, jeszcze przed dokonaniem pierwszego odpisu amortyzacyjnego, sprzedany. Rozwiązanie takie było korzystne fiskalnie, gdyż pozwoliło na rozliczenie 100 proc. VAT naliczonego od wykupu (50 proc. na podstawie art. 86a ustawy o VAT, a drugie 50 proc. w trybie korekty art. 90b ustawy o VAT), a jednocześnie podatnik nie utracił z kosztów nawet złotego z tytułu częściowo tylko rozliczonego w kosztach odpisu amortyzacyjnego (ze względu na przekroczenie wartością początkową równowartości 20 tys. euro, gdyby podatnik dokonał odpisu amortyzacyjnego, jego kosztem podatkowym byłaby tylko ta część, która proporcjonalnie nie przekroczyła równowartości 20 tys. euro; sprzedając pojazd w tym samym miesiącu, podatnik nie zdążył dokonać żadnego odpisu amortyzacyjnego). Problem w tym, że samochód został sprzedany osobie fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, co powinno zostać zarejestrowane na kasie. Jednak przedsiębiorca nie zastosował kasy fiskalnej, gdyż uznał pojazd za środek trwały.
W czasie kontroli organ może zakwestionować możliwość zastosowania takiego zwolnienia, powołując się na to, że podatnik nie rozpoczął dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Podatnik będzie się bronił, wskazując, że podjęte przez niego działania uzasadniają sklasyfikowanie transakcji jako zbycie środka trwałego podlegającego amortyzacji, nawet jeżeli jeszcze nieamortyzowanego.
W tym przypadku należy przyznać rację podatnikowi, jednak przeciwko niemu mogą zaświadczyć niektóre jego działania, jak wykupienie ogłoszenia o sprzedaży pojazdu (organ może uzyskać wiedzę na ten temat, np. gdy podatnik rozliczy podatkowo zakup usługi ogłoszenia o sprzedaży tego pojazdu).
Podstawa prawna
Par. 3 ust. 4, par. 2 w związku z poz. 36, 39 i 49 rozporządzenia ministra finansów z 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz.U. poz. 1544). Art. 7 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.). Art. 15 dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. (Dz.Urz. UE z 2006 r. L 347, s.1).