Tak wynika z wczorajszej uchwały siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt II FPS 4/14). NSA potwierdził, że przepisy zapobiegające nieopodatkowanym spekulacjom nieruchomościami nie mają zastosowania do dożywotników. Od zawieranej przez nich umowy jest tylko podatek od czynności cywilnoprawnych (2 proc.).

Umowę dożywocia reguluje kodeks cywilny (art. 908–916). Osoby ją zawierające otrzymują, w zamian za przeniesienie własności nieruchomości, dożywotnie utrzymanie. Chodzi o wyżywienie, ubranie, mieszkanie, opłacenie rachunków, odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w razie choroby, a z chwilą śmierci również pogrzeb.

Skutki podatkowe umowy dożywocia

Skutki podatkowe umowy dożywocia

źródło: Dziennik Gazeta Prawna

Co jest przychodem

Problem powstał na tle art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 19 ust. 1 i 3. Zgodnie z tymi przepisami przychód powstaje wówczas, gdy podatnik dokona odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem pięciu lat od jej zakupu, wybudowania, odziedziczenia. Dotychczas sądy nie miały wątpliwości, że przez odpłatne zbycie należy rozumieć nie tylko sprzedaż czy zamianę, ale także umowę dożywocia. Dożywotnik uzyskuje zatem przychód i tego NSA nie podważył.

Problem polegał na tym, jak ustalić ten przychód – czy jest nim wartość rynkowa nieruchomości przekazywanej w zamian za opiekę, czy wartość świadczeń, które dożywotnik ma otrzymać w przyszłości.

Problemem było również określenie momentu powstania obowiązku podatkowego. Przepisy mówią, że powstaje on z chwilą otrzymania świadczenia mającego wartość majątkową. Tymczasem dożywotnik zgadza się na świadczenia dopiero w przyszłości. Nie wiadomo, jak długo będzie je pobierał, bo to zależy od tego, jak długo będzie żył i jakiej opieki będzie wymagał. Ich wartość jest zatem nieznana.

W piśmie z 24 września 2002 r. (nr PB2/AS-033-0319-1579/02) Ministerstwo Finansów wyjaśniło, że przychodem dożywotnika jest wartość rynkowa nieruchomości. Takie stanowisko znalazło potwierdzenie w licznych wyrokach NSA (sygn. akt II FSK 406/12, II FSK 471/12, II FSK 96/12, II FSK 2882/11, II FSK 1967/11).

Niektóre składy sędziowskie orzekały jednak odmiennie. W wyroku z 25 lutego 2014 r. (sygn. akt II FSK 211/12) NSA zwrócił uwagę na to, że umowa dożywocia nie określa ceny nabycia, a ustawodawca nie przewidział możliwości jej ustalania w oparciu o wartość rynkową. Tak samo orzekł NSA w wyroku z 8 grudnia 2011 r. (sygn. akt II FSK 1101/10).

Jedna piąta dla fiskusa

Wczorajsze rozstrzygnięcie zapadło na tle sprawy podatniczki, która przepisała mieszkanie na syna, bo myślała, że umrze pierwsza. Stało się jednak inaczej. Syn zmarł, a kobieta ponownie stała się właścicielką mieszkania – tym razem na skutek dziedziczenia. Ze względu na sędziwy wiek i niskie dochody zdecydowała się przekazać w dożywocie mieszkanie synowi kuzynki. Liczyła na to, że zapłaci tylko podatek od czynności cywilnoprawnych (według stawki 2 proc.), a nie będzie musiała płacić PIT.

Fiskus jednak uznał, że od mieszkania wartego 111 tys. zł kobieta musi zapłacić 21 tys. podatku. WSA w Szczecinie orzekł na jej korzyść. Uznał, że nie można opodatkować zbycia, bo wartość przychodu nie jest znana na dzień zawarcia umowy.

Gdy sprawa trafiła do NSA, ten skierował pytanie do poszerzonego składu sędziów.

Nie do ustalenia

NSA uznał, że przy umowach dożywocia nie można określać przychodu na zasadach wynikających z art. 19 ust. 1 i 3 ustawy o PIT. Stwierdził, że w umowie o dożywocie można ustalić podmiot zobowiązany do zapłaty podatku (dożywotnika), źródło przychodu, z którym wiąże się powstanie obowiązku podatkowego (odpłatne zbycie nieruchomości), ale nie ma możliwości precyzyjnego określenia podstawy opodatkowania.

NSA powołał się na art. 217 konstytucji, zgodnie z którym ustawa musi określać zarówno podmiot, przedmiot, stawki podatkowe, jak i podstawę opodatkowania. Jeżeli któregoś z tych elementów brakuje, to nie można żądać zapłaty podatku, bo doszłoby do naruszenia konstytucji.

Zdaniem NSA, nie ma z tym problemu przy umowie sprzedaży czy zamiany, ale umowa dożywocia ma zupełnie inny charakter.

W ustnym uzasadnieniu sędzia Maciej Jaśniewicz wyjaśnił, że podstawową funkcją umowy o dożywocie jest funkcja alimentacyjna. W zamian za przekazanie nieruchomości dożywotnik otrzymuje prawo do utrzymania i opieki aż do śmierci – powiedział. Uprawnienia dożywotnika nie można więc utożsamiać z ceną nieruchomości, bo mimo że umowa dożywocia ma charakter odpłatny, to jednak czas trwania świadczeń może być różny – podkreślił sędzia Jaśniewicz. Dodał, że są one wręcz niepoliczalne.

Sędzia wskazał, że w tym wypadku nie można szacować ceny nieruchomości, bo przepis mówi jasno, że jest to możliwe tylko, gdy jest ona nierynkowa. – Pojęcia ceny nieruchomości i wartości rynkowej, którymi operuje art. 19 ust. 1–4, nie można wprost odnieść do przedmiotu świadczenia dożywotnika. Gdyby tak było to doszłoby do rozszerzenia zakresu normy – powiedział sędzia.

Problemem było określenie momentu powstania obowiązku podatkowego

Uchwała jest słuszna

Jerzy Bielawny, doradca podatkowy w ISP Modzelewski i Wspólnicy

Uchwała NSA jest absolutnie zgodna z porządkiem prawnym, a zwłaszcza z konstytucją. Nie ukrywam, że spodziewałem się takiego orzeczenia. NSA słusznie wskazał, że mimo istnienia źródła przychodów i możliwości zidentyfikowania podatników brakuje bardzo ważnej rzeczy – możliwości ustalenia podstawy opodatkowania. Dlatego określenie zobowiązania podatkowego jest w tej sytuacji niemożliwe.