Pieniądze przekazywane wspólnikom w związku z likwidacją spółki osobowej nie podlegają PIT. Dla sądów i ekspertów sprawa jest jasna, nawet jeśli chodzi o przekształconą SKA i jej akcjonariuszy. Tylko urzędnicy skarbowi uważają inaczej
Liczba zarejestrowanych spółek komandytowo-akcyjnych* / Dziennik Gazeta Prawna
Piotr Liss partner podatkowy w RSM Poland KZWS / Media
Rafał Śmigórski, partner poatkowyGrant Thornton / Media / materialy prasowe
Spór dotyczy art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT, zgodnie z którym wspólnik spółki niebędącej osobą prawną nie zalicza do przychodów środków pieniężnych otrzymanych z tytułu jej likwidacji.
Takie rozwiązanie wynika z tego, że to nie spółki osobowe rozliczają PIT z tytułu swojej działalności gospodarczej, ale ich wspólnicy. Gdyby nie art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy, byliby oni opodatkowani podwójnie – raz na bieżąco, drugi raz przy likwidacji przedsiębiorstwa.
Optymalizacja jak znalazł
Pojawiły się jednak wątpliwości, jak traktować wspólników będących wcześniej akcjonariuszami spółek komandytowo-akcyjnych. SKA z początkiem tego roku zostały objęte podatkiem dochodowym, wcześniej były traktowane tak jak inne spółki osobowe: PIT bądź CIT płacili na bieżąco ich właściciele, z wyjątkiem akcjonariuszy, bo ci – jak przyjęły sądy, a za nimi minister finansów (por. uchwały NSA sygn. akt II FPS 1/11 oraz II FPS 6/12 i interpretacja ogólna z 11 maja 2012 r. nr DD5/033/1/12/KSM/DD-125) – dopiero w momencie wypłaty im dywidendy. Dlatego w wielu SKA zyski były kumulowane – by uniknąć zapłaty podatku. Ponieważ prowadzenie firm w tej formie przestało być atrakcyjne podatkowo (muszą płacić CIT jak osoby prawne), wiele z nich przekształcono w spółki osobowe, z których likwidacją nie łączy się obowiązek zapłaty podatku. To oznacza, że zgodnie z literalnym brzmieniem art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy dawny akcjonariusz SKA (dziś wspólnik spółki osobowej) ani wcześniej, ani teraz nie musi płacić podatku. Taki mechanizm optymalizacji nie przypadł do gustu fiskusowi (por. interpretacja dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 8 maja 2013 r., nr IBPBI/ 423-129/13/JS czy dyrektora IS w Warszawie z 27 marca 2014 r., (nr IPPB1/415-23/14-2/KS). Organy uznały, że art. 14 ust. 3 pkt 10 ma zastosowanie tylko do takich środków pieniężnych, które wcześniej były opodatkowane. Z tego względu fiskus nie widzi kłopotu, gdy z preferencji korzystają wspólnicy spółek osobowych powstałych z przekształcenia spółek z o.o. (por. interpretacja dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 4 lipca 2014 r., nr IBPBI/1/415-460/14/AP).
Niektóre sądy administracyjne stają po stronie urzędników.
Brzmienie czy cel
WSA w Krakowie uznał w nieprawomocnym wyroku z 26 sierpnia 2014 r. (sygn. akt I SA/Kr 1083/14), że należy brać pod uwagę nie tylko treść przepisów, ale też cel ich ustanowienia. Intencją ustawodawcy było zaś doprowadzenie do sytuacji, w której dochody wcześniej opodatkowane nie podlegałyby podatkowi po raz drugi. Nie chodziło o stworzenie możliwości uniknięcia PIT. Dlatego ten, kto zamienił status akcjonariusza SKA na status wspólnika innej spółki osobowej, nie może korzystać z preferencji. Podobnie orzekły inne WSA (w Poznaniu w wyroku z 28 listopada 2013 r., sygn. akt I SA/Po 598/13, oraz w Opolu – w wyroku z 4 grudnia 2013 r., sygn. I SA/Op 704/13).
Jednak większość sądów i eksperci mają inne zdanie. Podstawowy argument – brzmienie przepisu jest jasne. Nie ma nigdzie mowy o tym, by któryś ze wspólników spółki osobowej nie mógł – np. ze względu na swój uprzedni status – korzystać z podatkowych preferencji. Takie stanowisko zaprezentował m.in. WSA w Warszawie (w wyrokach z 22 lipca i 8 lipca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 134/14 oraz III SA/Wa 447/14), w Rzeszowie (orzeczenia z 25 marca 2014 r. i 17 grudnia 2013 r., sygn. akt I SA/Rz 89/14 i I SA/Rz 1011/13).
Byle był podatek
Pod wpływem sądów część organów podatkowych zmodyfikowała podejście. Zgadzają się, że były akcjonariusz SKA może uzyskać nieopodatkowany przychód z tytułu likwidacji spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia SKA. Jest jednak warunek – że pieniądze, których wcześniej nie wypłacono akcjonariuszowi SKA, zostały opodatkowane jako niepodzielone zyski w związku z przekształceniem spółki komandytowo-akcyjnej w inną osobową. Tak stwierdził m.in. dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 27 sierpnia 2014 r. (nr ITPB1/415-602/14/PSZ) i wcześniej dyrektor IS w Poznaniu (pismo z 17 czerwca 2014 r., nr ILPB1/415-302/14-2/TW). Sęk w tym, że w tym przypadku podatnicy toczą ostry spór z fiskusem, kiedy mamy do czynienia z zyskami podzielonymi, a kiedy niepodzielonymi.

Czas na sąd kasacyjny

Organy podatkowe doskonale wiedzą, że działają wbrew przepisom obowiązującym wprost i wbrew ich literalnemu brzmieniu. Ich celem jest tylko nastraszenie podatników, tak aby się nie decydowali na wdrożenie scenariuszy optymalizacyjnych. Podobne podejście prezentowały w interpretacjach dotyczących SKA z łamanym (wydłużonym – red.) rokiem podatkowym, gdzie wspólnikami są osoby fizyczne. Mimo braku podstawy prawnej (co ostatecznie potwierdziły wyroki sądowe) wydawały interpretacje mające na celu tylko odstraszenie od tej formy optymalizacji. Skarb państwa wiele nie ryzykuje – koszty ewentualnego przegranego sporu sądowego w sprawie interpretacji są przecież niskie.
Poza tym być może fiskus liczy na to, że także Naczelny Sąd Administracyjny zastosuje wykładnię celowościową, a nie literalną, i podzieli ich stanowisko. Jednak w Polsce praktycznie od zawsze wykładnia literalna (gramatyczna, językowa) miała pierwszeństwo przed wszystkimi innymi sposobami interpretacji przepisów. Co zresztą organy często skrzętnie wykorzystywały, np. w sprawach dotyczących korekty kosztów w przypadku nieuregulowanych zobowiązań. Takie podejście fiskusa zdaje egzamin, skoro podatnicy bardzo ostrożnie podchodzą do optymalizacji przez SKA. W chwili obecnej wszystko w rękach NSA i należy mieć nadzieję na rozsądny wyrok.

Niska jakość przepisów nie może bić w podatników

Zgodnie z przepisami ustawy o PIT, o ile w przypadku wystąpienia ze spółki osobowej ustawodawca zastrzegł, że nie podlega opodatkowaniu wyłącznie ta część przysporzenia, która wcześniej była opodatkowana, o tyle w odniesieniu do likwidacji spółki osobowej takiego zastrzeżenia brak. Uwzględniając założenia systemu podatkowego, należy zgodzić się z tym, że wszelkie nieopodatkowane wcześniej przysporzenia po stronie wspólników likwidowanych spółek osobowych powinny być objęte podatkiem. Nie wynika to jednak z aktualnej treści przepisów. Kluczowa jest więc kwestia, czy należy brać pod uwagę wspomnianą treść, czy wykładnię celowościową regulacji. Oczywiście Ministerstwo Finansów zdało sobie sprawę, że pierwsze podejście służy optymalizacji podatkowej, dlatego organy stosują niekorzystną dla przedsiębiorców wykładnię celowościową. Jednak moim zdaniem niska jakość przepisów podatkowych nie powinna szkodzić podatnikom. Naprawianie błędów legislacyjnych przez stosowanie wykładni celowościowej nie jest dobrą praktyką i obniża, i tak już bardzo słabe, zaufanie podatników do aparatu podatkowego.