Gdy przedsiębiorstwo macierzyste (dalej PM) przemieszcza do zakładu wyprodukowane lub zakupione towary w celu odsprzedaży lub zakład produkuje towary z komponentów dostarczonych przez PM, które następnie sprzedawane są odbiorcom zewnętrznym dla ustalenia ceny sprzedaży dokonywanej przez zakład, mogą mieć zastosowanie metody: porównywalnej ceny niekontrolowanej, ceny odprzedaży, rozsądnej marży (koszt plus). Jeżeli nie jest możliwe zastosowanie żadnej z tych metod, stosuje się metodę zysku transakcyjnego.

Przy stosowaniu tych metod należy również uwzględnić zasady porównywalności transakcji. Zgodnie z par. 7-9 rozporządzenia ministra finansów z 10 października 1997 r. w sprawie sposobu i trybu określenia dochodów podatników w drodze oszacowania cen, przy określaniu porównywalności transakcji między podmiotami powiązanymi (odpowiednio czynności pomiędzy PM a zakładem) z transakcjami dokonywanymi przez podmioty niezależne należy uwzględnić: różnice cech charakterystycznych produktów, usług lub innych świadczeń, które są przedmiotem porównywalnych transakcji, w zakresie, w jakim cechy te mogą mieć wpływ na ceny rynkowe przedmiotów transakcji; funkcje, jakie wykonują podmioty przy dokonywaniu transakcji na danym rynku; strategię gospodarczą stosowaną przy dokonywaniu transakcji na danym rynku; warunki panujące na porównywalnych rynkach.

Załóżmy, że grupa spółek obejmuje spółkę-matkę A z siedzibą w państwie X i spółkę-córkę B z siedzibą w państwie Y. Spółka B ma zakład położony w Polsce. Spółka A opracowała nową technologię dla wyrobu Z (np. nowy typ maszyny). Produkcja ma miejsce w siedzibie spółki B i w jej zakładzie położonym w Polsce w oparciu o licencję udzieloną przez spółkę A. Spółka B zaopatruje się w komponenty do produkcji u niezależnych odbiorców. Okazuje się, że jest tak wysoki popyt na oferowane przez spółkę B maszyny, że w celu zwiększenia wolumenu produkcji na rynek europejski spółka A udziela licencji na produkcję maszyn dwóm niezależnym polskim producentom P 1 i P 2. Cena, po jakiej ci producenci sprzedają maszyny na polskim rynku, może być porównywalną ceną niekontrolowaną, która pozwoli określić dochód przypisany zakładowi z tytułu sprzedaży maszyn produkowanych przez spółkę B częściowo w siedzibie i częściowo w zakładzie. Należy jednak zwrócić uwagę, że trzeba dokonać testu porównywalności transakcji. Trzeba upewnić się, czy zakład traktowany hipotetycznie jako odrębne, niezależne od spółki B przedsiębiorstwo produkcyjne pełni, np. te same funkcje i ponosi te same ryzyko co niezależni producenci P 1 i P 2.

Załóżmy z kolei, że spółka A z siedzibą w państwie X produkuje urządzenia, które są sprzedawane z pośrednictwem niezależnych dystrybutorów w różnych państwach, w tym także w Polsce. Urządzenia przeznaczone dla polskich odbiorców wymagają jednak pewnego dostosowania do specyficznych polskich warunków. W związku z tym powstaje zakład w Polsce, do którego sprowadzane są urządzenia i gdzie grupa pracowników dokonuje prac adaptacyjnych. Potem urządzenia są sprzedawane na rynku polskim. Dla ustalenia dochodu zakładu z tytułu wykonywania tych usług najbardziej właściwa jest metoda koszt plus. Marża zysku dla rodzaju usług świadczonych przez zakład w Polsce waha się od 8 do 12 proc. Test porównywalności wskazuje jednak, że czynności wykonywane przez pracowników zakładu są wyspecjalizowane i mają charakter rutynowy, dlatego też uzasadnione jest przyjęcie najniższej w tym przedziale marży zysku, tj. 8 proc. Będzie ona stanowiła narzut na koszty wytworzenia tych urządzeń skalkulowane w państwie X.

Hanna Litwińczuk

profesor Uniwersytetu Warszawskiego

Not. KT