Wystawianie fikcyjnych faktur, a więc takich, które nie dokumentują żadnej rzeczywistej transakcji, to jeden ze sposobów na wyłudzenie VAT. Podmiot wystawiający uchyla się od zapłaty podatku, a otrzymujący fakturę korzysta z prawa do odliczenia lub zwrotu VAT.

Za sporządzanie nierzetelnych faktur grożą kary grzywny za wykroczenie lub przestępstwo skarbowe. Nieuczciwy wystawca płaci też podatek. Wynika to z art. 108 ustawy o VAT (t.j. Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), który nakazuje zapłatę podatku wykazanego na fakturze, niezależnie od okoliczności jej wystawienia.

Podwójna kara

Zdaniem niektórych podatników oznacza to podwójne karanie za ten sam czyn. Argumentują też, że wystawianie fikcyjnych faktur – jako czyn sprzeczny z ustawą o VAT – nie może podlegać opodatkowaniu. Zgodnie z jej art. 6 pkt 2 przepisów tej ustawy nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Marek Bielawski, doradca podatkowy w KPMG, zwraca uwagę, że w art. 6 pkt 2 ustawy o VAT mowa jest o czynnościach, które, co do zasady, są objęte tym podatkiem, a więc spełniających definicję odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług.

Także Marta Szafarowska, doradca podatkowy, partner w MDDP, ocenia, że przepis ten nie może być odczytywany w oderwaniu od art. 5 ustawy o VAT, który określa zakres opodatkowania. – W konsekwencji nie podlegają VAT czynności polegające na dostawie towarów czy świadczeniu usług, w przypadkach gdy nie mogą one być przedmiotem prawnie skutecznej umowy – wyjaśnia.

Ani dostawa, ani usługa

Dodaje, że wystawienie faktury, także pustej, nie jest ani dostawą towarów, ani świadczeniem usług, a tym samym nie jest czynnością, o której mowa w art. 6 pkt 2 ustawy o VAT. W efekcie, w razie wystawienia takiej faktury nie można wykluczyć opodatkowania z powołaniem się na ten przepis.

– Obowiązek zapłaty podatku z pustej faktury powstaje w oderwaniu od innych przepisów normujących opodatkowanie VAT – potwierdza Marek Bielawski.

Marta Szafarowska tłumaczy, że zakres zastosowania art. 108 ustawy o VAT jest bardzo szeroki. Dotyczy zarówno wystawienia faktury z podatkiem, gdy czynność nie podlega opodatkowaniu, przypadków wykazania kwoty VAT w wysokości wyższej od należnej, jak i wystawiania fikcyjnych faktur.

Tomasz Groszyk, prawnik w Zespole VAT Kancelarii Ożóg i Wspólnicy, podkreśla, że obowiązek zapłaty przewidziany w tym przepisie odnosi się do kwot podatku wykazanego na każdej fakturze wprowadzonej do obrotu. Jest on niezależny od wystąpienia świadczenia. Przeciwnie obowiązek zapłaty może wynikać właśnie z braku świadczenia udokumentowanego fakturą.

– W związku z tym, niezależnie od okoliczności, czy pusta faktura stanowi podstawę ustalenia zobowiązania podatkowego, jej wystawienie stanowi samoistną podstawę do uregulowania udokumentowanej w ten sposób należności wobec fiskusa – podkreśla Tomasz Groszyk.

Zabezpieczenie podatku

W ocenie Andrzeja Nikończyka, partnera w kancelarii KNDP, art. 108 ustawy o VAT nie ma charakteru sankcyjnego, tylko zabezpieczający.

– Obowiązek zapłaty kwot wykazanych jako VAT na fakturze ma charakter przejściowy i po skorygowaniu takich faktur podatnik ma prawo do uzyskania zwrotu z urzędu skarbowego – przypomina.

Obowiązek zapłaty

Andrzej Nikończyk zwraca uwagę, że z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że celem tego przepisu nie jest opodatkowanie faktu wystawienia faktury (skoro nie jest to czynność opodatkowana), tylko zabezpieczenie systemu przed wyłudzeniami.

– Obowiązek zapłaty wynika z tego, że w obrocie znajduje się faktura, z której ktoś może odliczyć VAT, więc tak długo, jak nie zostanie ona wyeliminowana z obrotu, powinna być opłacona przez wystawcę – podkreśla Andrzej Nikończyk.

Ponieważ art. 108 ustawy o VAT nie ma charakteru sankcji, nie można mówić o podwójnym karaniu. Przepis ten tak samo obowiązuje do zapłaty VAT podatnika, który pomylił się np. co do stawki podatku, jak i wystawcę fikcyjnych faktur.

– Jednak w tym drugim przypadku, niezależnie od obowiązku wpłaty kwot wykazanych w fakturze jako VAT, ich wystawca może, a nawet powinien podlegać odpowiedzialności karnej – podsumowuje Andrzej Nikończyk.

Skutkiem stosowania art. 108 ustawy o VAT jest to, że wystawienie faktury z wykazanym VAT kreuje samoczynnie obowiązek podatkowy, również gdy sama transakcja nie miała miejsca