Amortyzacji podlegają środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne oraz inwestycje w obcych środkach trwałych. Można je zaliczać do kosztów podatkowych poprzez odpisy amortyzacyjne. Przepisy podatkowe przewidują wiele możliwych form dokonywania odpisów amortyzacyjnych. W zależności od rodzaju składnika majątku lub statusu podatnika można wybrać najbardziej optymalny sposób zaliczenia do kosztów tych odpisów.

A Co zaliczyć do środków trwałych

Środki trwałe stanowią majątek firmy, który może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne. Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 22a-22o ustawy o PIT, z uwzględnieniem art. 23 tej ustawy, czyli gdy wyraźnie nie są wyłączone z takich kosztów. Amortyzacji podlegają środki trwałe stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: • budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, • maszyny, urządzenia i środki transportu, • inne przedmioty – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu. Środkami trwałymi podlegającymi amortyzacji są również niezależnie od przewidywanego okresu używania: • przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, • budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie, • składniki majątku (budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzenia i środki transportu, inne przedmioty) niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy leasingu, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników – jeżeli odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający. Amortyzacji podlega tabor transportu morskiego w budowie, sklasyfikowany w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) w grupie statki o symbolu 35.11, zaliczone do branży 1051-1053 Systematycznego Wykazu Wyrobów (SWW) Głównego Urzędu Statystycznego.

Kliknij, aby powiększyć

B Czym są wartości niematerialne i prawne

Oprócz środków trwałych amortyzacji podlegają również wartości niematerialne i prawne, do których zalicza się prawa majątkowe, czyli np. prawa autorskie i prawa pokrewne, prawa do projektów wynalazczych, prawa do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych. Amortyzacji podlegają więc nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania: • spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, • spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego, • prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, • autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, • licencje, • prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej, • wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how). Trzeba pamiętać, że wartości te podlegają amortyzacji, gdy będą wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, a przewidywany okres używania wyniesie więcej niż rok. Do praw własności przemysłowej należą prawa do: wynalazków, wynalazków biotechnologicznych, wzorów użytkowych, wzorów przemysłowych, patentów, umów licencyjnych, znaków towarowych, oznaczeń geograficznych. Z kolei przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia. Nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne. Opracowanie cudzego utworu, w szczególności tłumaczenie, przeróbka, adaptacja, jest przedmiotem prawa autorskiego bez uszczerbku dla prawa do utworu pierwotnego. Zbiory, antologie, wybory, bazy danych spełniające cechy utworu są przedmiotem prawa autorskiego, nawet jeżeli zawierają niechronione materiały, o ile przyjęty w nich dobór, układ lub zestawienie ma twórczy charakter, bez uszczerbku dla praw do wykorzystanych utworów. W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory: • wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe), • plastyczne, • fotograficzne, • lutnicze, • wzornictwa przemysłowego, • architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne, • muzyczne i słowno-muzyczne, • sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne, • audiowizualne (w tym filmowe).

LEASING W PRAWIE PODATKOWYM


Przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej finansującym, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej korzystającym, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Bez względu na okres używania

Amortyzuje się również inne wartości materialne i prawne, i to niezależnie od przewidywanego okresu używania, takie jak: • wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze: kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania na zasadzie leasingu, a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, • koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, który może być wykorzystany na potrzeby działalności gospodarczej podatnika, jeżeli: a) produkt lub technologia wytwarzania są ściśle ustalone, a dotyczące ich koszty prac rozwojowych wiarygodnie określone, oraz b) techniczna przydatność produktu lub technologii została przez podatnika odpowiednio udokumentowana i na tej podstawie podatnik podjął decyzję o wytwarzaniu tych produktów lub stosowaniu technologii, oraz c) z dokumentacji dotyczącej prac rozwojowych wynika, że koszty prac rozwojowych zostaną pokryte spodziewanymi przychodami ze sprzedaży tych produktów lub zastosowania technologii, • składniki majątku, czyli wcześniej wspomniane wartości niematerialne i prawne (prawa majątkowe), niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy leasingu, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami albo uprawnionymi do korzystania z tych wartości – jeżeli odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający.

C Jak wygląda amortyzacja składników majątku

Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Nie dokonuje się odpisów od rzeczy i praw, które nie podlegają amortyzacji podatkowej, np. grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

CO NIE STANOWI PRAW AUTORSKICH I NIE PODLEGA AMORTYZACJI

Nie stanowią przedmiotu prawa autorskiego (nie są wartościami niematerialnymi i prawnymi), a przez to nie są amortyzowane: • akty normatywne lub ich urzędowe projekty • urzędowe dokumenty, materiały, znaki i symbole • opublikowane opisy patentowe lub ochronne • proste informacje prasowe.

Kwota graniczna

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3500 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3500 zł, podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami ustawy o PIT (czyli w równych ratach co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego), albo jednorazowo – w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

PRZYKŁAD

Obliczanie kwartalnych odpisów amortyzacyjnych

Podatnik 19 maja 2007 r. zamierza przyjąć do używania frezarkę do metali o wartości początkowej 32 000 zł. Stawka amortyzacyjna dla obrabiarek do metali wynosi zgodnie z wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych 14 proc. Zamierza rozliczyć odpisy amortyzacyjne kwartalnie. Sposób obliczenia kwartalnych odpisów zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów wygląda następująco: • roczny odpis amortyzacyjny – 4480 zł (32 000 zł x 14 proc.), • miesięczny odpis amortyzacyjny – 373,33 zł (4480 zł: 12 miesięcy), • kwartalny odpis amortyzacyjny za III i IV kwartał 2007 r. – 1120 zł (4480 zł: 4 kwartały), z tym że za drugi kwartał odpis wyniesie 373,33 zł.

W przypadku kiedy wartość składnika majątku nie przekracza 3500 zł można nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych, ale zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów. W takiej sytuacji nie trzeba ich wprowadzać do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Jeżeli tylko część nieruchomości, w tym budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej bądź wynajmowana lub wydzierżawiana – odpisów amortyzacyjnych dokonuje się w wysokości ustalonej od wartości początkowej nieruchomości, budynku lub lokalu, odpowiadającej stosunkowi powierzchni użytkowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, wynajmowanej lub wydzierżawianej, do ogólnej powierzchni użytkowej tej nieruchomości, budynku lub lokalu. Odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które zostały przewłaszczone w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu, dokonuje dotychczasowy właściciel, w tym pożyczkobiorca lub kredytobiorca. Składniki majątku stanowiące środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego.

JAK AMORTYZOWAĆ ZE WZGLĘDU NA WARTOŚĆ

Wartość środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do 3500 zł • Odpisy według stawki liniowej • Odpisy według stawki degresywnej • Odpis jednorazowy • Od razu zaliczenie do kosztów Wartość środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej powyżej 3500 zł • Odpisy według stawki liniowej • Odpisy według stawki degresywnej • Odpis amortyzacyjny jednorazowy (dla podatników małych i podatników rozpoczynających działalność)

Dokonywanie odpisów

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się: • od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór, • od zamówionego przez armatora taboru transportu morskiego w budowie, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym armator poniósł wydatki (w tym dokonał wpłat zaliczek) na budowę taboru w wysokości co najmniej 10 proc. wartości kontraktowej odrębnie dla każdego obiektu tego taboru (wartość kontraktową ustala się na dzień zawarcia umowy na budowę danego obiektu), • od używanych sezonowo środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w okresie ich wykorzystywania (wysokość odpisu miesięcznego ustala się przez podzielenie rocznej kwoty odpisów amortyzacyjnych przez liczbę miesięcy w sezonie albo przez 12 miesięcy w roku), • od ujawnionych środków trwałych nieobjętych dotychczas ewidencją – począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji. Podatnicy dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji (czyli metody liniowej, degresywnej, według indywidualnie ustalonej stawki, na zasadzie jednorazowego odpisu amortyzacyjnego, która obowiązuje od tego roku) dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji. Wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego. Podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie prawnej, podzielony albo połączony. Taki sposób dokonywania odpisów amortyzacyjnych stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego taki wkład. Stosuje się go również w przypadku otrzymania w związku z likwidacją osoby prawnej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które uprzednio zostały wniesione do tej osoby prawnej jako wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w równych ratach co miesiąc albo w równych ratach co kwartał, albo jednorazowo na koniec roku podatkowego. Suma odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonanych w pierwszym roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, nie może przekroczyć wartości tych odpisów przypadających za okres od wprowadzenia ich do ewidencji (wykazu) do końca tego roku podatkowego.

ODPISY NIEZALICZANE W KOSZTY


Suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Odpisy od praw majątkowych

Okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych nie może być krótszy niż: • 24 miesiące – od licencji (sublicencji) na programy komputerowe oraz od praw autorskich, • 24 miesiące – od licencji na wyświetlanie filmów oraz na emisję programów radiowych i telewizyjnych, • 12 miesięcy – od poniesionych kosztów zakończonych prac rozwojowych, • 60 miesięcy – od pozostałych wartości niematerialnych i prawnych. Jeżeli wynikający z umowy okres używania licencji na wyświetlanie filmów oraz na emisję programów radiowych i telewizyjnych jest krótszy od 24 miesięcy, podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych w okresie wynikającym z umowy. Podatnicy ustalają stawki amortyzacyjne dla poszczególnych wartości niematerialnych i prawnych na cały okres amortyzacji przed rozpoczęciem dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Odpisów amortyzacyjnych od własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej dokonuje się przy zastosowaniu rocznej stawki amortyzacyjnej w wysokości 2,5 proc. Przy ustalaniu wartości początkowej tych praw podatnicy mogą stosować uproszczony sposób ustalania wartości początkowej, z tym że wówczas roczna stawka amortyzacyjna wynosi 1,5 proc.

D Gdy okres używania przekracza rok

W przypadku gdy podatnik uzna, że dany składnik majątku bez względu na jego wartość będzie przez niego używany nie dłużej niż rok, to może zaliczyć ten składnik w całości do kosztów uzyskania przychodów. Nie ujmuje go w ewidencji środków trwałych, ale w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów cenę nabycia wpisuje do kolumny 14 (pozostałe wydatki). Dodatkowo, z uwagi, że wartość przekracza 1500 zł, ewidencjonuje go w ewidencji wyposażenia.

PRZYKŁAD

Korekta kosztów uzyskania przychodu po roku używania środka trwałego

Podatnik kupił 10 stycznia 2006 r. serwer wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej o kwocie netto 3900 zł. Zamierzał go wykorzystywać w działalności nie dłużej niż rok i dlatego jego wartość zaliczył jednorazowo w koszty. Jednak po 10 stycznia 2007 r. podatnik nadal używał zakupiony ponad rok temu serwer. W takim przypadku musi skorygować koszty uzyskania przychodów w lutym 2007 r., zmniejszając je o różnicę pomiędzy ceną nabycia serwera a kwotą odpisów amortyzacyjnych za okres dotychczasowego roku jego używania, obliczonych metodą liniową. Wyliczenie kosztów będzie wyglądało następująco: • cena nabycia serwera – 3900 zł, • stawka liniowa amortyzacji (poz. 4 wykazu stawek amortyzacyjnych) – 30 proc., • odpis amortyzacyjny za okres od lutego 2006 do stycznia 2007 r. – 1170 zł (3900 zł x 30 proc.). • kwota obniżająca koszty uzyskania przychodów w lutym 2007 r. – 2730 zł (3900 zł – 1170 zł). Do 20 lutego podatnik jest też zobowiązany wpłacić do urzędu skarbowego od tej różnicy (2730 zł) odsetki za zwłokę w wysokości 0,1 proc. za każdy dzień zwłoki, liczonych od dnia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na serwer do dnia, w którym okres jego używania przekroczył rok. Dodatkowo podatnik powinien przyjąć serwer do ewidencji środków trwałych w cenie 3900 zł, a jednocześnie wykreślić go z ewidencji wyposażenia.

Jeżeli podatnicy nabędą lub wytworzą we własnym zakresie składniki majątku (środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne), o wartości początkowej przekraczającej 3500 zł, i ze względu na przewidywany przez nich okres używania, równy lub krótszy niż rok, nie zaliczą ich do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych, a faktyczny okres ich używania przekroczy rok, należy skorygować koszty i wpłacić zaległe odsetki. Podatnicy są obowiązani w pierwszym miesiącu następującym po miesiącu, w którym ten rok upłynął: • zaliczyć te składniki do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych, przyjmując je do ewidencji w cenie nabycia albo koszcie wytworzenia, • zmniejszyć koszty uzyskania przychodów o różnicę między ceną nabycia lub kosztem wytworzenia a kwotą odpisów amortyzacyjnych, przypadającą na okres ich dotychczasowego używania, obliczonych dla środków trwałych przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik nr 1 do ustawy o PIT, a dla wartości niematerialnych i prawnych – przy zastosowaniu zasad określonych w art. 22m tej ustawy, • stosować stawki amortyzacji w całym okresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych, • wpłacić, w terminie do 20 dnia tego miesiąca, do urzędu skarbowego kwotę odsetek naliczonych od dnia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie składników majątku do dnia, w którym okres ich używania przekroczył rok, i naliczoną kwotę odsetek wykazać w zeznaniu rocznym. Podatnicy wykazują kwotę odsetek w zeznaniu PIT-36 – ci, którzy rozliczają podatek dochodowy na zasadach ogólnych według skali, lub w zeznaniu PIT-36L – ci, którzy rozliczają podatek na zasadach ogólnych według 19-proc. stawki liniowej. Do końca 2006 roku należało kwotę odsetek dodatkowo wykazać w składanych deklaracjach miesięcznych PIT-5 lub PIT-5L. Od tego roku, z uwagi na likwidację miesięcznych deklaracji, takiego obowiązku już nie ma. Obowiązek zapłaty odsetek wystąpi również w przypadku zaliczenia wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie składników majątku o wartości początkowej przekraczającej 3500 zł do kosztów uzyskania przychodów, a następnie zaliczenia tych składników do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych przed upływem roku od dnia ich nabycia lub wytworzenia. W tym przypadku odsetki nalicza się do dnia zaliczenia ich do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

PRZYKŁAD

Korekta kosztów uzyskania przychodu po decyzji podatnika

Podatnik 10 marca 2006 r. kupił tokarkę do metalu o wartości 3800 zł. W tym samym miesiącu oddał ją do używania i wprowadził do ewidencji wyposażenia, gdyż zakładał, że za kilka miesięcy (przed upływem roku) sprzeda. Jednak w lutym 2007 r. zmienił plany i zdecydował, że użytkować będzie ją przez kolejny rok. W związku z tym 22 lutego 2007 r. podatnik zaliczy maszynę do środków trwałych, ujmując ją w ewidencji środków trwałych i korygując również koszty uzyskania przychodów w poniższy sposób: • wartość początkowa, tj. cena nabycia – 3800 zł, • stawka liniowa amortyzacji (poz. 4 wykazu stawek amortyzacyjnych) – 14 proc., • odpis amortyzacyjny za dotychczasowy okres używania maszyny, tj. za okres od 1 kwietnia 2006 r. do 28 lutego 2007 r. (11 miesięcy) – 532 zł (3800 zł x 14 proc.), • kwota zmniejszająca koszty w marcu 2007 r. – 3268 zł (3800 zł – 532 zł). Dodatkowo podatnik musi też policzyć odsetki. Odsetki liczy się od dnia zaliczenia tokarki do kosztów uzyskania przychodów do dnia zaliczenia jej do środków trwałych.

Jeżeli wspomniana różnica jest wyższa od kosztów danego miesiąca, nierozliczona nadwyżka kosztów pomniejsza koszty w następnych miesiącach.