Urzędnicy skarbowi po zakończeniu czynności kontrolnych doręczają protokół, natomiast ważność wystawionego protokołu uzależniają od kontroli krzyżowych. Zdaniem ekspertów takie działania organów podatkowych są bezprawne.
W jednej z warszawskich firm urząd skarbowy zakończył kontrolę. Podatnik otrzymał protokół kończący czynności fiskusa. Jednak znalazł w nim adnotację następującej treści: protokół może ulec zmianie, jeśli zakończona kontrola krzyżowa wykaże nieprawidłowości.
– Dlaczego urząd przysyła mi protokół warunkowy zamiast ostatecznego po zakończeniu sprawdzania moich kontrahentów – dziwi się pan Krzysztof w liście do naszej redakcji.
Zdaniem ekspertów przepisy podatkowe nie przewidują możliwości wystawiania protokołów warunkowych. Fiskus, łamiąc prawo, gra na zwłokę.

Kontrola krzyżowa

Nowa praktyka urzędów skarbowych wzbudza wiele wątpliwości. Katarzyna Sala, prawnik w Auxilium, zauważa, że opisane postępowanie urzędów skarbowych budzi zaniepokojenie z uwagi na to, że kontrola krzyżowa jest czynnością sprawdzającą o charakterze pomocniczym, której wyniki stanowią dowód w ramach toczącej się kontroli podatkowej. Kontrola krzyżowa jest przeprowadzana na podstawie i w ramach toczącej się kontroli podatkowej, a jej podstawowym celem jest sprawdzenie zgodności dokumentów podatnika, u którego toczy się kontrola podatkowa, z dokumentami jego kontrahentów.
– Kontrola krzyżowa powinna się zakończyć nie później niż w dniu zakończenia kontroli podatkowej. Kontrola podatkowa zostaje bowiem zakończona w dniu doręczenia protokołu kontroli – dodaje Katarzyna Sala.
Również Dorota Borkowska, doradca w Grant Thornton Frąckowiak, podkreśla, że przepisy Ordynacji podatkowej (t.j. Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.) nie przewidują warunkowego wydania protokołu kontroli, gdy kontrole krzyżowe nie zostaną zakończone.
– W trakcie kontroli podatkowej urząd skarbowy może zażądać od kontrahentów prowadzących działalność gospodarczą przedstawienia dokumentów, w zakresie objętym kontrolą – stwierdza Dorota Borkowska.
Jednocześnie dodaje, że z uwagi na ustawowe terminy trwania kontroli czas ten jest ograniczony.
– Jeżeli urząd skarbowy nie zakończy sprawdzania kontrahentów w czasie trwania kontroli podatkowej, nie ma to znaczenia dla tej konkretnej kontroli – wyjaśnia Dorota Borkowska.
Przebieg kontroli musi być udokumentowany protokołem. Kontrolowany ma prawo złożyć zastrzeżenia do tego protokołu, a jeśli zgadza się odnośnie do stwierdzonych nieprawidłowości – ma prawo złożyć korekty deklaracji.
– Trudno dokonać tych czynności, gdy urząd skarbowy protokół kontroli potraktuje jako warunkowy – zauważa nasza rozmówczyni z Grant Thornton Frąckowiak.
Jej zdaniem, jeśli organ podatkowy chce przeprowadzić kontrole krzyżowe u kontrahentów, powinien ocenić, czy zdoła je zakończyć do dnia zakończenia kontroli podatkowej (np. przeprowadza je sam czy musi skorzystać z pomocy innych urzędów). W przeciwnym razie sprawdzanie kontrahentów powinien zaplanować i przeprowadzić po wszczęciu postępowania podatkowego.
– Dlatego też protokoły z kontroli krzyżowych pozyskane po zakończeniu kontroli podatkowej nie stanowią dowodu w postępowaniu – argumentuje Dorota Borkowska.



Zaufanie spada

Praktyka organów podatkowych polegająca na wydawaniu warunkowych protokołów z kontroli podatkowej nie jest prawidłowa. Ewa Opalińska, doradca podatkowy w kancelarii Gide Loyrette Nouel, tłumaczy nam, że doręczenie protokołu z kontroli podatkowej kończy formalnie postępowanie kontrolne i daje podatnikowi możliwość skorzystania w określonym terminie z uprawnień do złożenia zastrzeżeń lub wyjaśnień, a także z możliwości złożenia prawnie skutecznej korekty deklaracji.
– Opisane postępowanie zmniejsza zaufanie do organów podatkowych i zwiększa niepewność prawa – ocenia Joanna Patyk, doradca podatkowy w Kancelarii Podatkowej Tax & Business.
Według naszej rozmówczyni, taka sytuacja może być kwalifikowana jako naruszenie podstawowych zasad prowadzenia postępowania podatkowego. Zgodnie z art. 121 Ordynacji podatkowej postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, które mają podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Ta zasada jest również naruszona, gdyż treść protokołu wskazuje, że nadal wyjaśniane są okoliczności związane z działalnością podatnika będącą przedmiotem dotychczasowej kontroli podatkowej.
– Wydawanie protokołu kontroli warunkowego budzi również wątpliwości w związku z art. 291 par 4 Ordynacji podatkowej. Nie można zgodnie z przepisami podatkowymi zakończyć kontroli podatkowej warunkowo – komentuje Joanna Patyk.

Działanie na zwłokę

Jeżeli protokół nie wykazuje żadnych nieprawidłowości, podatnik może nie mieć o nich wiedzy i tym samym możliwości ich skorygowania czy też wyjaśnienia, szczególnie w sytuacji zakończenia kontroli podatkowej przed uzyskaniem wyniku kontroli krzyżowej.
Ewa Opalińska podkreśla, że wyniki kontroli krzyżowej nie obligują urzędu skarbowego do skorygowania protokołu z kontroli podatkowej. Mogą być jedynie dopuszczone jako dowód we wszczętym postępowaniu podatkowym. Podatnik może zatem nie wiedzieć o wynikach tej kontroli do czasu formalnego wszczęcia postępowania, co tym samym blokuje mu możliwość skorygowania rozliczeń i wpływa na zwiększenie kwoty potencjalnych odsetek od zaległości.
– Wydaje się, że fiskusowi chodzi w tym przypadku o czas. Nie czekając z wynikiem kontroli krzyżowej do zamknięcia kontroli podatkowej, organy podatkowe zyskują na czasie, a w niektórych przypadkach na odsetkach od zaległości podatkowych, czyli interes fiskusa jest dobrze zabezpieczony – dodaje Ewa Opalińska.

Zastrzeżenia podatnika

Eksperci są zgodni: praktyka urzędów, które kontynuują kontrolę krzyżową u kontrahenta podatnika, mimo że są zobowiązane do wydania protokołu, budzi uzasadnioną wątpliwość pod kątem legalności takiego działania. Co więcej, takie postępowanie trudno pogodzić z zasadą pewności przepisów, która stanowi jeden z istotnych elementów demokratycznego państwa prawa.
– Wydanie w omawianej sytuacji protokołu warunkowego z kontroli podatkowej skutkuje powstaniem dla podatnika stanu niepewności w zakresie oceny prawnej sprawy, a w rezultacie także niepewność, czy w sprawie zostanie następnie wszczęte postępowanie podatkowe, czy też nie – uważa Katarzyna Sala.
Co więcej – jak zastrzega Katarzyna Sala – nie jest także jasne, czy w przypadku otrzymania protokołu warunkowego podatnik będzie mógł skorzystać z przewidzianego prawa do przedstawienia w terminie 14 dni od dnia doręczenia mu protokołu zastrzeżeń lub wyjaśnień przy równoczesnym wskazaniu stosownych wniosków dowodowych, czy też będzie mógł to zrobić dopiero po zakończeniu kontroli krzyżowej.
Według Joanny Patyk podatnik, który otrzymał protokół kontroli z omawianą adnotacją, ma możliwość wniesienia w ciągu 14 dnia jego doręczenia zastrzeżeń.
Z kolei Ewa Opalińska zwraca uwagę, że w obecnych przepisach brakuje rozwiązania, które mogłoby przeciwdziałać tej praktyce. Podatnik może składać zastrzeżenia do protokołu, wskazując na nieprawidłowość zawarcia w nim warunku. Nie wpływa to jednak na ważność samego protokołu i możliwości wykorzystania wyników kontroli krzyżowej jako dowodów w przyszłym postępowaniu podatkowym.
Jak podkreślił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 3 lutego 2010 r. (sygn. akt I SA/Gl 1017/09), protokoły z tak przeprowadzonej czynności (kontroli krzyżowej) mają walor dowodu i mogą służyć wyjaśnieniu stanu faktycznego przedmiotu samej kontroli, jak również w postępowaniach podatkowych toczących się po jej zakończeniu.
W związku z tym w celu ochrony praw podatnika wydawanie protokołów warunkowych z kontroli podatkowej nie powinno mieć miejsca.