Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne, oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na brak definicji zamiaru i częstotliwości w ustawie podatkowej należy odnieść się do definicji ze słownika języka polskiego. Określa się tam (Słownik języka polskiego pod red. M. Szymczaka, PWN, Warszawa 1989), że zamiar to: projekt, plan, intencja zrealizowania czegoś, a częstotliwość: częste występowanie, powtarzanie się jakiejś czynności, zjawiska. Na tej podstawie niektóre orzeczenia sądów oraz interpretacje urzędów skarbowych uznają, że podział gospodarstwa rolnego na działki i ich sprzedaż podlega opodatkowaniu VAT.

Zakup gruntu na gospodarstwo rolne, którego prowadzenia zaprzestano, a następnie dokonano podziału gruntu na kilkanaście działek, które zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczone zostały pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną wolnostojącą, a następnie sprzedane, może być opodatkowane VAT.

Takie działania wskazują na zamiar sprzedaży w sposób częstotliwy. Podatnik, podejmując złożone czynności związane ze zmianą przeznaczenia gruntów, podzielenia gospodarstwa na działki budowlane i przygotowania ich do sprzedaży, a następnie podejmując czynności zmierzające do ich sprzedania w różnym czasie różnym osobom, realizuje działalność gospodarczą w zakresie handlu działkami budowlanymi. Tym samym dostawa gruntu podlega opodatkowaniu VAT.

W takiej sytuacji organy podatkowe uznają, że nie jest to sprzedaż z majątku osobistego, która nie podlega VAT. Majątkiem osobistym jest, jak wskazał Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 21 kwietnia 2005 r. (sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach vs HE), mienie wykorzystywane do zaspokojenia potrzeb własnych. Nieruchomość rolna, przed dokonaniem jej podziału na działki budowlane, nie służyła do zaspokajania potrzeb jej właścicieli, gdyż była wykorzystywana do działalności rolniczej. Działki budowlane zostały wyodrębnione nie na własne potrzeby, ale z zamiarem ich sprzedaży. Sprzedaż majątku osobistego nastąpiłaby zaś w przypadku sprzedaży działki wydzielonej uprzednio na własne potrzeby osobiste, których sprzedaż byłaby konsekwencją zmiany planów życiowych. Dlatego w ocenie organów podatkowych sprzedaż takiej działki budowlanej to nie sprzedaż majątku osobistego, a skoro tak, to podlega opodatkowaniu VAT.

Sprzedaż nieruchomości jeśli jest zwolniona lub opodatkowana VAT, nie podlega jednocześnie podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Zasadą jest, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają czynności dokonywane poza obrotem profesjonalnym. Oznacza to, że przedsiębiorcy, którzy dokonują zakupów, są opodatkowani lub zwolnieni z VAT. Ich czynności są objęte ustawą o VAT. W przypadku gdy transakcji sprzedaży dokonują osoby nieprowadzące działalności gospodarczej, może wystąpić obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zwolnione z tego podatku są czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

  • opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
  • zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:– umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach.

Przykład: Użytkowanie wieczyste gruntów rolnych

Podatnik sprzedał grunty będące przedmiotem umowy przenoszącej prawo użytkowania wieczystego (umowy sprzedaży), które przeznaczone były na cele rolnicze.

Oznacza to, że umowa sprzedaży jest zwolniona z podatku od towarów i usług, jednak mimo zwolnienia przedmiotowego z zapłaty VAT od powyższej transakcji powstał obowiązek w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany zwolnionych z podatku od towarów i usług, których przedmiotem są nieruchomości lub ich części albo prawo użytkowania wieczystego.

Zgodnie z tym przepisem nie podlegają temu podatkowi te czynności, których dokonanie powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Oznacza to, że wyłączenie z podatku od czynności cywilnoprawnych będzie dotyczyło również sytuacji, w których stroną czynności będzie podatnik zwolniony podmiotowo od VAT, jak również gdy czynność będzie zwolniona przedmiotowo z VAT.

Wyjątkiem niepodlegającym wyłączeniu są jednak umowy sprzedaży m.in. prawa użytkowania wieczystego, odnośnie do których zwolnienie z VAT ma charakter przedmiotowy.

Sprzedaż taka nie korzysta z powyższego wyłączenia, w związku z tym podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Podstawa prawna

• Art. 15 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

• Art. 2 pkt 4 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2007 r. nr 68, poz. 450 z późn. zm.).